BULLETIN OFFICIEL DES IMPÔTS

BULLETIN OFFICIEL DES IMPÔTS
DIRECTION GÉNÉRALE DES IMPÔTS
5 B-9-03
N° 52 du 19 MARS 2003
IMPOT SUR LE REVENU. DISPOSITIONS GENERALES, LIQUIDATION DE L’IMPOT.
IMPOSITION COMMUNE DES CONTRIBUABLES LIES PAR UN
PACTE CIVIL DE SOLIDARITE
(C.G.I., art.6, 7, 196, 196 A bis, 196 B, 1685)
NOR : BUD F 03 20037 J
Bureaux C 1
PRESENTATION
La loi n° 99-944 du 15 novembre 1999 relative au pacte civil de solidarité (PACS) a prévu
l’imposition commune obligatoire des partenaires liés par un pacte à compter de l’imposition des revenus
de l’année du troisième anniversaire de son enregistrement.
En conséquence, les règles d’imposition, d’assiette, de liquidation et de paiement de l'impôt sur le
revenu ainsi que celles concernant la souscription des déclarations et le contrôle, prévues pour les
contribuables mariés, s’appliquent dans les mêmes conditions aux partenaires liés par un PACS qui font
l’objet d’une imposition commune, sauf disposition expresse de la loi.
Ces règles s’appliquent pour la première fois aux revenus perçus en 2002 par les personnes ayant
conclu un PACS en 1999.
La présente instruction précise la portée de ces règles et leurs modalités de mise en œuvre.
•
-13 507052 P - C.P. n° 817 A.D. du 7-1-1975
19 mars 2003
B.O.I.
I.S.S.N. 0982 801 X
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Le PACS est un contrat conclu par deux personnes physiques majeures, de sexe différent ou de même
sexe, afin d’organiser leur vie commune. Ainsi que l’a précisé le Conseil constitutionnel dans sa décision n° 99419 DC du 19 novembre 1999, la décision de vivre en commun implique l’obligation de résidence commune. En
effet, cette obligation, comme l’obligation d’aide mutuelle et matérielle découle de la volonté du législateur qui a
entendu ne pas conférer à la notion de vie commune la seule dimension de communauté d’intérêt se limitant à la
simple cohabitation de deux personnes. Ainsi, conformément aux dispositions de l’article 515-3 du code civil, les
personnes qui concluent un PACS en font la déclaration conjointe au greffe du tribunal d’instance dans le ressort
duquel elles fixent leur résidence commune.
A.
CONSEQUENCES DE L’IMPOSITION COMMUNE SUR LES REGLES D’ASSIETTE ET DE LIQUIDATION
DE L’IMPÔT.
1.
Les partenaires liés par un PACS font l’objet d’une imposition commune à compter de l’imposition des
revenus de l’année du troisième anniversaire de l’enregistrement du pacte.
2.
Cette imposition commune revêt un caractère obligatoire.
3.
Elle porte sur l’ensemble des revenus ou bénéfices perçus ou réalisés au cours de l’année d’imposition
par chacun des partenaires ainsi que par leurs enfants ou personnes à charge au sens des articles 196,
196 A bis et 196 B du code général des impôts.
4.
Le tableau figurant en annexe retrace les conséquences d’une imposition commune pour les personnes
qui ont conclu un PACS, tant au regard de l’assiette de l’impôt sur le revenu que de sa liquidation, de son
contrôle et de son paiement.
B. CONSEQUENCES DE L’IMPOSITION COMMUNE DES PARTENAIRES SUR LEURS OBLIGATIONS
DECLARATIVES.
I. Au cours de la période d’imposition commune
1. Comment déclarer ?
5.
Les personnes ayant conclu un PACS forment un foyer fiscal unique et doivent par conséquent souscrire
une seule déclaration de revenus.
6.
La déclaration commune est établie au nom des deux partenaires et doit être signée conjointement par
chacun d’eux. Toutefois, la déclaration signée par un seul partenaire est opposable de plein droit à l’autre.
7.
En pratique, la première année d’imposition commune, trois cas peuvent se présenter :
-
Un seul des deux partenaires du PACS a reçu une déclaration préimprimée. Cette déclaration est
utilisée pour la déclaration du foyer. L’état-civil du partenaire qui n’a pas reçu la déclaration doit être
mentionné dans la partie droite du cadre réservé à l’identification du contribuable.
-
Les deux partenaires du PACS ont reçu une déclaration préimprimée. Les partenaires choisissent l’une
des deux déclarations, étant précisé que le partenaire identifié dans le cadre de gauche sera considéré
comme « contribuable principal » tandis que l’autre partenaire sera considéré comme « conjoint ». L’étatcivil du second partenaire est mentionné dans la partie droite du cadre réservé à l’identification du
contribuable. La déclaration qui lui a été adressée et qui n’est pas utilisée est renvoyée « barrée » avec la
déclaration commune.
-
Aucun des partenaires du PACS n’a reçu de déclaration préimprimée. Les partenaires se procurent un
formulaire de déclaration auprès de leur centre des impôts.
2. Où déposer la déclaration ?
8.
La déclaration est déposée au centre des impôts du lieu de la résidence commune des partenaires.
3. La télédéclaration est-elle possible ?
9.
La procédure de télédéclaration de l'impôt sur le revenu n’est possible qu’à partir de la deuxième année
d’imposition commune. Actuellement, la procédure de télédéclaration ne gère pas les changements de situation
de famille la première année de leur prise en compte fiscale.
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10.
Dès lors, les personnes pacsées en 1999 font l’objet d’une première imposition commune pour leurs
revenus perçus en 2002 et pourront télédéclarer en 2004 la déclaration de leurs revenus perçus en 2003.
4. Dans quels délais déclarer lorsque l’un des membres du PACS exerce une activité non salariée ?
11.
Lorsqu’au moins l’un des membres du PACS est titulaire de revenus d’activité non salariale ( BIC, BNC,
BA), la date limite de dépôt de la déclaration de revenu global du foyer soumis à imposition commune est
reportée, comme pour les contribuables mariés, au 30 avril conformément aux dispositions de l’article 175 du
code général des impôts. Ce délai peut être prorogé de quelques jours par décision ministérielle.
II. En cas de rupture du pacte
12.
La rupture du PACS au cours de la période précédant l’imposition commune n’entraîne pas de
conséquences sur les obligations déclaratives des deux partenaires dès lors que, durant cette période, ils
demeurent personnellement et séparément soumis à l'impôt sur le revenu.
13.
Lorsque la rupture du pacte civil de solidarité intervient en cours d’imposition commune, elle peut
découler de la séparation des partenaires, de leur mariage ou du décès de l’un d’entre eux. Elle entraîne la fin de
l’imposition commune des partenaires.
1. Rupture du PACS en raison de la séparation des personnes le constituant.
a) En raison de la volonté commune des deux partenaires.
14.
En cas de décision commune des deux partenaires de rompre le pacte civil de solidarité qui les lie, celuici prend fin lorsque la déclaration commune de rupture est mentionnée en marge du registre spécial au greffe du
tribunal d’instance dans le ressort duquel l’un d’entre eux au moins a sa résidence.
15.
Les partenaires sont alors considérés, depuis le 1er janvier de l’année de rupture, comme revenant à leur
situation antérieure. Par conséquent chaque partenaire doit souscrire sa propre déclaration pour les revenus
qu’il a perçus pour la totalité de l’année conformément aux dispositions du 7 de l’article 6 du code général des
impôts.
16.
Exemple : une personne veuve ayant un enfant à charge issu de son mariage avec le défunt, a conclu un
PACS le 1er décembre 1999 avec une personne célibataire.
Les partenaires font l’objet d’une imposition commune au titre de leurs revenus perçus en 2002. Ils bénéficient
de 2,5 parts de quotient familial.
er
Le 1 juillet 2003, une déclaration commune de rupture du pacte est enregistrée au greffe du tribunal d’instance
de leur domicile.
Au titre de la déclaration des revenus perçus en 2003, ils seront rétablis dans la situation qui était la leur avant la
conclusion du PACS.
Ainsi, la personne veuve avec enfant à charge issu de son mariage antérieur sera imposée en tant que telle et
bénéficiera d’un quotient familial de 2,5 parts.
La personne célibataire sera imposée quant à elle sur la base d’une part de quotient familial.
17.
Cas particulier : rupture du PACS en 2002 au cours de la première année d’imposition commune des
partenaires. La rupture du PACS remet en cause rétroactivement l’imposition commune. Chaque partenaire est,
er
par conséquent, rétabli dans la situation fiscale qui était la sienne au 1 janvier de l’année considérée. En
pratique aucune imposition commune n’est établie, la situation de chacun des membres du PACS restant
inchangée.
b) En raison de la volonté unilatérale de l’un des deux partenaires.
18.
Lorsque la décision de rompre le PACS résulte de la volonté unilatérale de l’un des deux partenaires, le
pacte prend fin trois mois après la signification au greffe du tribunal d’instance qui a reçu l’acte initial.
19.
Dès lors, si l’enregistrement au greffe de la décision de rupture intervient avant le 1er octobre de l’année
N, les partenaires sont imposés séparément en N+1 au titre des revenus perçu en N (cf § 15).
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20.
Si la rupture du pacte est signifiée au greffe entre le 1er octobre et le 31 décembre de l’année N, les deux
partenaires seront imposés en commun au titre de l’année N. Ce n’est qu’à compter de l’imposition des revenus
de N+1 qu’ils établiront des déclarations distinctes.
2. Rupture du PACS en raison du mariage de ses membres.
a) Les membres constituant le PACS se marient ensemble.
21.
• Le mariage survient avant l’année du troisième anniversaire de l’enregistrement du pacte.
Les partenaires ne sont pas encore soumis à imposition commune. Le mariage entraîne la rupture du
PACS et l’année du mariage, les personnes concernées doivent souscrire trois déclarations, une déclaration du
er
1 janvier de l’année d’imposition jusqu’à la date du mariage pour chaque membre du PACS en leur qualité de
célibataire et une déclaration au titre du couple marié pour la période comprise entre la date du mariage et le
31 décembre de l’année d’imposition.
22.
• Le mariage survient au cours de la période d’imposition commune.
Conformément aux dispositions du 7 de l’article 6 du code général des impôts, en cas de mariage en cours
d’année, les contribuables sont soumis à imposition commune pour l’année entière.
23.
En effet, les partenaires étant imposés communément dès le premier janvier de l’année du troisième
anniversaire de l’enregistrement du pacte, le mariage, qu’il intervienne au cours de la première année
d’imposition commune des deux partenaires ou au cours des années suivantes, est sans incidence sur les
modalités d’imposition des revenus perçus postérieurement à cet événement. Dans ce cas, il n’y a donc pas lieu
à souscription de déclarations multiples.
24.
Exemple : deux personnes contractent un PACS le 1er décembre 1999. Ils se marient le 1er juillet 2002.
er
L’imposition commune de leurs revenus étant effective depuis le 1 janvier 2002, ils n’ont pas à souscrire de
er
déclarations séparées du 1 janvier à la date du mariage mais une seule pour l’ensemble de leurs revenus
er
perçus du 1 janvier au 31 décembre de l’année en cause.
25.
Dans l’hypothèse où le PACS serait rompu préalablement au mariage, les personnes en cause seraient
replacées rétroactivement, au 1er janvier de l’année de rupture, dans leur situation antérieure (célibataire,
divorcé ou veuf).
26.
Dans ce cas, chacune des personnes concernées souscrirait une déclaration séparée jusqu’à la date du
mariage conformément aux dispositions du 5 de l’article 6 du code général des impôts, sauf s’il apparaissait que
la rupture du PACS était abusive et n’avait d’autre objet que de contourner l’application normale des règles
rappelées aux n° 20 et 21.
b) L’un des membres du PACS se marie avec une personne tierce.
27.
La rupture du PACS par mariage de l’un des deux partenaires avec un tiers emporte les mêmes
conséquences que la rupture par volonté commune des deux partenaires.
28.
Le partenaire qui ne contracte pas mariage est imposable en tant que célibataire, veuf ou divorcé pour les
revenus qu’il a perçus du 1er janvier au 31 décembre de l’année en cause.
29.
Le partenaire qui contracte mariage est imposable en tant que célibataire, veuf ou divorcé pour les
revenus qu’il a perçus du 1er janvier jusqu’à la date de son mariage, puis fait l’objet d’une imposition commune
avec son conjoint pour les revenus perçus à compter de la date du mariage jusqu’au 31 décembre en fonction
du quotient familial attribué aux personnes soumises à imposition commune et compte tenu des charges de
famille du nouveau foyer fiscal.
3. Rupture du PACS par décès de l’un des deux partenaires.
30.
En cas de décès de l’un des deux partenaires, le PACS est rompu et le partenaire survivant est
fiscalement considéré comme veuf avec toutes les conséquences qui s’y attachent.
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a) L’année du décès.
31.
Les dispositions applicables aux contribuables mariés s’appliquent de la même façon aux personnes liées
par un PACS, que le décès intervienne au cours de la première année d’imposition commune ou au cours des
années suivantes. En conséquence, comme pour les contribuables mariés, il est établi deux impositions
distinctes :
er
-
une imposition commune du 1 janvier à la date du décès pour l’ensemble des revenus du foyer ;
-
une imposition personnelle au nom de la personne survivante pour les revenus qu’elle a perçus à
compter de la date du décès de son partenaire jusqu’au 31 décembre.
32.
Le partenaire survivant conserve l’année du décès le bénéfice du quotient familial qui était attribué au
couple, y compris par conséquent les demi-parts additionnelles accordées en raison de la situation personnelle
de la personne décédée (invalidité, qualité d’ancien combattant par exemple).
b) Les années postérieures au décès.
33.
Le partenaire survivant est imposé sur l’ensemble de ses revenus. Il est assimilé à un contribuable veuf
pour la détermination du quotient familial. Dès lors, en présence d’enfants à charge issus de l’union avec la
personne décédée, il conserve le bénéfice du quotient familial attribué au foyer avant le décès.
34.
Exemple : Deux personnes concluent un PACS en 1999. Un enfant naît de cette union, puis l’un des
er
membres du PACS décède le 1 juillet 2002.
er
pour l’imposition des revenus de 2002, il est établi une imposition commune du 1 janvier au
1 juillet en fonction d’un quotient familial de 2,5 parts (contribuables pacsés avec un enfant à charge). Le
partenaire survivant fait, en outre, l’objet d’une imposition personnelle en fonction du même quotient familial au
er
titre des revenus qu’il a perçus de la date du décès (1 juillet) au 31 décembre;
er
pour l’imposition des revenus des années suivantes, et tant que l’enfant sera fiscalement à sa
charge, le partenaire survivant sera imposé sur les revenus de son foyer fiscal en fonction du même quotient
familial que celui qui s’appliquait préalablement au décès (2,5 parts).
Le Directeur de la législation fiscale
Hervé LE FLOC’H-LOUBOUTIN
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