expertise et TVA

Les expertises réalisées par les praticiens hospitaliers
sont-elles soumises à la TVA ?
J.-C. Pénochet
La transposition à la France de la réglementation européenne, laquelle considère
qu’à l’exception des soins, tous les services sont soumis à la TVA, entraine des
modifications dans les contraintes fiscales de l’activité des médecins experts.
La direction de la législation fiscale, par un courrier du 27 décembre 2010, a apporté
certaines précisions concernant les règles applicables aux experts médicaux au
regard de la TVA.
1) Les soins sont exonérés de TVA
L'article 261-4-1 du Code Général des Impôts (CGI) prévoit que soient exonérées de
TVA les prestations de soins à la personne effectuée dans le cadre de l'exercice des
professions médicales et paramédicales (transposition de l'article 1326-1-c de la
directive TVA 2006/112/CE du 28 novembre 2006).
2) Les expertises ne sont exonérées que si elles s'inscrivent dans le
prolongement d'un soin
À partir de ce texte, la documentation administrative fiscale (paragraphe 63 de la
documentation administrative fiscale de base 3 A 1153) prévoit : « Les expertises
médicales, qu'elles soient réalisées dans le cadre d'une instance ou dans celui d'un
contrat d'assurance, sont exonérés de la TVA en application de l'article 261-4-1 du
CGI dès lors qu’elles s'inscrivent dans le prolongement d'activités exonérées ».
Cette doctrine administrative de base n'est pas, à l'heure actuelle, modifiée ou
supprimée.
Mais quelles sont donc les expertises qui s’inscrivent dans le prolongement
d’activités exonérées, c'est-à-dire, selon la législation européenne, ayant une finalité
thérapeutique « entendue comme visant à protéger, maintenir ou rétablir la santé des
personnes ?»
3) Courrier de la Direction de la Législation Fiscale (en fin de document)
Il est postérieur à la poursuite de quatre confrères experts fin 2010 par
l’administration fiscale leur réclamant 400 000 euros d’arriérés de TVA…
Sollicitée par la Fédération Française des sociétés d’assurance, la direction de la
Législation Fiscale a précisé que les praticiens réalisant des expertises médicales à
titre exclusif sont bien assujettis à la TVA, tandis qu’il apparait que les médecins
pratiquant des expertises médicales dans le prolongement de leur activité principale
de soins peuvent continuer à bénéficier de l'exonération prévue à l'article 261-4-1 du
CGI.
Il est tout d’abord clair que les expertises réalisées par les experts ne pratiquant que
des expertises sont bien soumises à la TVA. En effet, elles ne peuvent se situer dans
le prolongement d’un soin à la personne considérée, puisque l’expert n’exerce pas
en tant que thérapeute. Qu’il intervienne dans un processus judiciaire, réglementaire
ou contractuel, permettant à un tiers de prendre une décision, ne constitue pas une
prestation de soins à la personne susceptible d’entrer dans le champ de
l’exonération. Entrent dans cette catégorie les PH retraités continuant une activité
d’expertise.
Les choses demeurent plus floues pour les praticiens n’exerçant pas l’activité
d’expertise à titre principal, ce qui est le cas pour les praticiens hospitaliers en
exercice. On ne peut en rester au raisonnement qui ferait passer du statut de
l’expertise (hors ou dans le prolongement du soin) à celle du statut de l’expert
(activité d’expertise exclusive ou non). En réalité, il appartient désormais à l’expert
médecin de déterminer si chaque expertise qu’il réalise est ou non soumise à la TVA,
selon les mêmes règles. La nature de son activité (activité principale de soins)
n’interdit pas en effet a priori, contrairement au cas précédent, la possibilité d’une
exonération. Mais la règle demeure que l’expertise doit, pour pouvoir être exonérée,
se situer dans le prolongement d’une démarche thérapeutique à la personne
considérée.
Il semble que la stratégie adoptée par l’administration fiscale opère en plusieurs
temps : coup de semonce et électrochoc d’abord, puis prise au filet des experts
exclusifs, avec une période de tolérance pour les autres, le temps de préciser ce
qu’il faut entendre par « prolongement de l’activité principale de soins » en matière
d’expertise. Dans un troisième temps, il est évident que bien peu d’expertises
resteront non soumises à la TVA (en dehors peut-être des expertises demandées
par la SS), quelle que soit la nature de l’activité de l’expert
Pour les praticiens hospitaliers, on peut se dire que l’on peut encore attendre et voir.
C’est une possibilité qui a ses risques. En particulier celui de faire, dans deux ans,
l’objet d’un contrôle fiscal, avec demande de pénalités de retard, pour les expertises
(les plus nombreuses) n’entrant pas dans le cadre de l’exonération.
La position la plus sage, mais aussi la plus pénible, consiste pour les praticiens
pratiquant des expertises à titre accessoire à dès maintenant augmenter leurs tarifs
et honoraires du montant de la TVA à 19,6 %.
Précisons à ce niveau que le demandeur, quoi qu’il dise ou recommande (et c’est le
cas aussi pour la justice), n’est pas en position d’arbitrer s’il est soumis ou non au
paiement de la TVA. Il est bien évident également que la TVA ne saurait s’imputer
sur le montant des tarifs et honoraires antérieurement pratiqués. Dans le mécanisme
de la TVA, l’expert n’agit que comme un agent collecteur pour l’Etat du montant de
l’impôt.
La mise en oeuvre de cette nouvelle procédure est lourde avec des contraintes
fiscales de déclaration et de paiement.
Il convient donc des maintenant de se pencher sur les modalités pratiques que nous
imposent ces nouvelles règles. Le SPH transmettra les informations recueillies
auprès d’un conseiller fiscal.
Liberté • Égalité • Fraternia
RÉPUBLIQUE FRANÇAISE
DIRECTION GÉNÉRALE DES FINANCES PUBLIQUES
PARIS, LE
2
2010
DIRECTION DE LA LEGISLATION FISCALE
Sous-DIrectIon D - Bureau DI
139, RUE DE BERCY
TELEDOC 644
75572 PARIS CEDEX 12
Affaire suMe par Anne-Claire COUTANT
anne-daire.coutanedgfip.finances.gouvir
Téléphone : 01.53.18.79.11
Télécopie : 01.53.18.36.02
Réf : SEC-D1/1000002464E/D1-A
Monsieur,
Vous avez appelé l'attention sur les règles applicables en matière de taxe sur la valeur
ajoutée (TVA) aux expertises médicales et notamment sur le paragraphe 63 de la
documentation administrative 3 A 1153 1 dont vous souhaitez que la portée vous soit précisée.
Votre demande appelle les observations suivantes.
L'article 132-1-c de la directive TVA 2006/112/CE du 28 novembre 2006, transposé à
l'article 261-4-1° du code général des impôts (CGI) prévoit que sont exonérées de TVA les
prestations de soins à la personne effectuées dans le cadre de l'exercice des professions
médicales et paramédicales.
La Cour de justice des Communautés européennes (CJCE) a considéré que ne
constituent des prestations de soins à la personne au sens de cette disposition, que les seules
prestations ayant une fmalité thérapeutique, entendue comme visant à protéger, maintenir ou
rétablir la santé des personnes 2 . Cette dernière notion ne devant toutefois pas être comprise
dans une acception trop étroite, des analyses qui ont pour objet l'observation et l'examen des
patients à titre préventif sont susceptibles de constituer des « prestations de soins à la
personne » exonérées de TVA3.
Précisant que « les expertises médicales, qu'elles soient réalisées dans le cadre d'une instance ou dans celui
d'un contrat d'assurance, sont exonérées de la TVA en application de l'article 261-4-1° du CGI dès lors qu'elles
s' inscrivent dans le prolongement d'activités exonérées ».
2 CJCE, 20 novembre 2003, affaires C-307/01 Peter d'Ambrumenil et C-212/01 Margarete Unterpertinger.
3 CJCE, 8 juin 2006, affaire C-106/05 L.U.P GMBH, points 29 à 37.
Monsieur François TALLON
Fédération française des sociétés d'assurances
26, Bd Haussmann
75311 PARIS cedex 09
MINIST
ÈRE DE L'ÉCONOMIE
DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE
1/9
En l'état actuel de la doctrine administrative précitée, les expertises médicales réalisées
par un médecin dans le prolongement de son activité principale de soins à la personne
exonérée, peuvent bénéficier de l'exonération prévue à l'article 261-4-1° du CGI.
Par ailleurs, si les praticiens qui réalisent exclusivement des expertises médicales ne
peuvent de facto se prévaloir de cette doctrine, leurs prestations restent au regard de la
jurisprudence communautaire susceptibles d'être exonérées dans les cas où il peut être établi
que leur finalité est thérapeutique. Mais, alors même qu'elle ferait appel aux compétences
médicales d'un praticien impliquant des activités typiques de la profession de médecin, une
prestation d'expertise médicale dont la finalité principale est de permettre à un tiers de
prendre une décision produisant des effets juridiques à l'égard de la personne concernée ou
d'autres personnes ne constitue pas une prestation de soins à la personne susceptible de rentrer
dans le champ de l'exonération de l'article 132 de la directive.
Eu égard aux incertitudes qui ont pu exister jusqu'aux clarifications jurisprudentielles
exposées plus haut, le règlement du passé fera l'objet des solutions appropriées.
J'appelle enfin votre attention sur le fait qu'au-delà de la question des expertises
médicales pratiquées à titre exclusif, des travaux sont engagés avec le ministère de la santé
afin de redéfinir le périmètre de l'exonération des soins en matière de TVA à la lumière des
évolutions de la jurisprudence communautaire.
Je vous prie de croire, Monsieur, à l'assurance de ma considération distinguée.
te DIrE.,>c
djoint