p.15, L`ISO en direct

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L’ISO EN DIRECT
ISO 14051, pour une comptabilité des
flux de matières
par Katsuhiko Kokubu, Marcelo Kos Silveira Campos, Yoshikuni
Furukawa et Hiroshi Tachikawa
La comptabilité analytique des
flux de matières (Material Flow
Cost Accounting – MFCA) est
une méthode de comptabilité
pour le management environnemental. Développée en Allemagne à la fin des années 1990,
elle a été adoptée largement au
Japon. Axée sur l’identification
des déchets, des émissions et des
non-produits, elle peut aider à
stimuler la performance économique et environnementale
d’un organisme.
Pour normaliser les pratiques
MFCA, le groupe de travail
(GT) 8 du comité technique
ISO/TC 207, Management environnemental, élabore actuellement la norme ISO 14051, qui
traitera du cadre général de la
comptabilité MFCA et devrait
paraître début 2011.
ISO 14051 viendra compléter la
famille ISO 14000 composée des
normes relatives aux sys­tèmes
de management environnemental (SME), portant notamment sur l’analyse du cycle de
vie (ISO 14040, ISO 14044),
l’évaluation de la performance
environnementale (ISO 14031),
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et le management des gaz à
effet de serre (ISO 14064-1-3,
ISO 14065).
Dans cet article, nous expliquerons le concept fondamental et
l’application de la comptabilité analytique MFCA et nous
décrirons comment cette nouvelle ­Norme internationale est
élaborée.
Un enjeu social essentiel
Le changement climatique, la
législation relative à l’environnement et l’économie mondiale font plus que jamais les titres
de l’actualité, ce qui montre
bien qu’une gestion efficace des
questions environnementales et
économiques est devenue un
enjeu social de premier ordre.
En réponse, il est demandé aux
fabricants et autres entreprises
d’accroître la productivité tout
en réduisant leurs impacts environnementaux.
La MFCA peut aider les organismes à atteindre de tels objectifs en identifiant, en termes de
coûts et en termes physiques, les
émissions et les déchets associés
à un processus. Ces données précises peuvent motiver les responsables à améliorer la productivité matérielle et à réduire
significativement les déchets
d’une manière beaucoup plus
efficace qu’en s’appuyant seulement sur les informations tra-
ditionnelles sur la production et
la comptabilité analytique.
Le concept originel de la comptabilité MFCA a été développé
en Allemagne par le Professeur
Bernd Wagner et ses collègues
de l’IMU (Institut für Management und Umwelt) à ­Augsbourg,
Allemagne, et introduit au Japon
vers 2000.
De nombreuses entreprises
japonaises ont depuis lors adopté la MFCA, avec le soutien du
Ministère japonais de l’économie, du commerce et de l’industrie. En 2008, le Comité japonais
de normalisation industrielle
(JISC) a soumis une proposition
MFCA à l’ISO/TC 207, ce qui
Les auteurs
a abouti à la création, en mars
2008, d’un nouveau groupe de
travail, le GT 8, chargé de développer la norme ISO 14051.
La comptabilité MFCA
en clair
La comptabilité MFCA est un
système d’information de gestion
qui identifie toutes les matières
d’entrée qui passent dans les processus de production et mesure
les éléments de sortie dans les
produits finis et les déchets.
Par exemple, lorsque 100 kg de
matières constituent les éléments
d’entrée d’un processus de production et 70 kg de produits finis
Éléments
de sortie
Éléments
d’entrée
Processus de
fabrication
Produits
(finis)
positifs
Éléments
de sortie
Katsuhiko Kokubu
est Animateur de
l’ISO/TC 207/GT 8
et Professeur à la Fa­
culté d’administration
des affaires, Université de Kobe.
Marcelo Kos ­Silveira
Campos est Co-­
animateur de l’ISO/TC
207/GT 8 et Directeur,
Affaires industrielles,
Association brésilienne
de l’industrie chimique.
E-mail
[email protected]
E-mail
marcelo@abiquim.
org.br
Hiroshi Tachikawa est Secrétaire adjoint
de l’ISO/TC 207/GT 8 et Directeur général,
Propharm Japan Co. Ltd.
E-mail [email protected]
16 ISO Management Systems – Janvier-février 2009
Yoshikuni Furukawa
est Secrétaire de
l’ISO/TC 207/GT 8 et
Directeur général,
Développement du­
rable, Département
des relations avec le
gouvernement, Nitto
Denko Corporation.
E-mail
yoshikuni_furukawa@
gg.nitto.co.jp
Produits
négatifs
(perte de
matières)
Évaluation
du coût
équivalent
Figure 1 – Le concept de comptabilité analytique
des flux de matières
La MFCA peut
stimuler la
performance
économique et
environnementale.
sont obtenus, 30 kg de déchets
sont également produits. Une
évaluation du coût équivalent
des produits finis et des déchets
peut alors être effectuée.
Dans la MFCA, les produits
finis et les déchets sont désignés
respectivement par les termes
« produits positifs » et « produits
négatifs ». Le point essentiel de
la MFCA est de reconnaître les
déchets comme des produits
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Flux
vers
produits
finis
Éléments d’entrée
Matières
premières :
Processus
1 000g
USD 1 000
Matières premières :
1 000g USD 1 000
Coût du
processus :
USD 800
Coût du processus :
USD 800
Produits finis
Matières premières
700g USD 1 000
Coût du processus
USD 800
réduction de ce coût, réalisable
en diminuant les déchets.
Total 700g USD 1 800
La MFCA en action
Flux vers émission
Émission (déchets)
Matières premières 300g
Coût du processus
Total
300g
Figure 2 – Un exemple de comptabilité analytique conventionnelle.
Éléments d’entrée
Matières
Processus
premières :
1 000g
Matières premières :
USD 1 000
1 000g USD 1 000
Coût du
processus :
USD 800
Flux vers
produits
positifs
Produits positifs
Matières premières 700g USD 700
Coût du processus
USD 560
Coût du processus :
USD 800
La MFCA est source d’avantages internes et externes, permettant à un organisme de réaliser un profit supérieur avec
un impact environnemental
­moindre. Un avantage interne
caractéristique est le renforcement de la compétitivité d’un
organisme, car la MFCA permet
une augmentation des profits et
de la productivité matérielle.
Produits négatifs
Matières premières 300g USD 300
Coût du processus USD 240
Total
2001
2004
2009 (cible)
Produits positifs (pour cent)
Produits négatifs (pour cent)
68 %
32 %
78 %
22 %
90 %
10 %
Total (pour cent)
100 %
100 %
100 %
Figure 4 – Amélioration de la productivité matérielle chez Nitto Denko
grâce à la MFCA.
300g USD 540
Figure 3 – Un exemple de comptabilité analytique des flux de matières.
(secondaires) non commercialisables, en ce sens que des matières sont consommées et que des
installations de fabrication sont
utilisées (voir Figure 1).
Les calculs MFCA diffèrent
de la comptabilité analytique
conventionnelle, comme l’illustrent les Figures 2 et 3. Dans ces
exemples, chaque processus de
production aboutit à un produit
unique de 1 000 g de matériau
à un coût de USD 1 000, plus le
coût de traitement de USD 800.
Les coûts sont calculés par la
comptabilité analytique conventionnelle dans la Figure 2 et par
la MFCA dans la Figure 3.
Même si les déchets sont vi­sibles
dans l’usine, le coût de ces déchets
est en général ignoré dans la
comptabilité analytique conventionnelle, comme le montre la
figure. Ce montant est automatiquement inclus dans le coût
des éléments de sortie (produits finis).
Or, dans la MFCA, les déchets
sont considérés comme un autre
type de produit (produit négatif)
et un coût leur est donc attribué
sur la base de certains critères.
Dans l’exemple de la Figure 3,
le critère retenu est le poids.
Par exemple, le coût calculé des
déchets, produit négatif de 300
g, est de USD 540. Cette information nouvelle, générée par
la MFCA, fournit à la direction d’entreprise un incitatif à la
La MFCA peut également apporter des avantages environnementaux externes en aidant les
entreprises à fabriquer la même
quantité de produits finis avec
moins d’éléments d’entrée. Elles
peuvent ainsi réduire les impacts
environnementaux – émissions
de CO2 ou consommation de
ressources naturelles, par exemple – comme dans l’exemple
de Sanden Corporation, fabricant et fournisseur japonais de
Une étude de cas portant sur
Nitto Denko, un grand fabricant japonais de produits chimiques, électroniques et médicaux, illustre bien comment la
Total 700g USD 1 260
Flux vers produits positifs
MFCA a permis à une entreprise
d’améliorer sa productivité (voir
Fi­gure 4). Grâce à la comptabilité MFCA, l’entreprise a augmenté significativement la proportion des produits positifs par
rapport aux produits négatifs
entre 2001 à 2004.
Matières d’entrée
Émissions (déchets)
Produits négatifs
Émissions de CO2
Quantité
actuelle
Quantité
actuelle
Réduction,
en quantité
Taux de la
réduction
119t
41t
109t
31t
10t
10t
-8 %
-24 %
1,234t- CO2
1,151t- CO2
83t- CO2
-7 %
Figure 5 – Réduction des émissions de CO2 chez Sanden Corporation
grâce à la MFCA.
Avantages de la MFCA
Avantages internes
• Accroître les profits
• Améliorer la productivité
Avantages externes
• Réduire les impacts
environnementaux
Contribuer au développement durable
Figure 6 – Avantages de la comptabilité MFCA.
ISO Management Systems – Janvier-février 2009 17
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­ roduits de refroidissement et de
p
­chauffage pour l’industrie automobile et les installations commerciales (voir Figure 5).
En appliquant la MFCA à ses
processus de fabrication, Sanden a découvert qu’elle pouvait
réduire la quantité de matières
d’entrée et d’émissions de CO2
et contribuer ainsi au développement durable.
Équilibrer les facteurs environnementaux et économiques est un enjeu vital pour
de nombreux organismes qui
sou­haitent contribuer au développement durable. La MFCA
peut représenter une aide considérable dans cette entreprise.
Elle a été reconnue comme un
outil de gestion précieux parce
qu’elle lie l’environnement à
l’économie, comme le montre
la Figure 6.
La comptabilité MFCA permet :
• une efficience accrue de la
production par les investissements en équipement, sur la
base d’une évaluation appropriée et exacte des projets
d’investissement ;
• la réduction des coûts par des
changements dans la conception des produits et au niveau
des matières premières, sur la
base d’une évaluation précise
des coûts de fabrication ;
emplacement, dans les pays
en développement comme
dans les pays développés.
La mise en œuvre de la MFCA
n’implique pas nécessairement
des bases de données informatisées complexes. Tableurs et
calculatrices suffisent souvent,
ce qui représente un avantage
pour les PME.
Normaliser la MFCA
L’ISO/TC 207/GT 8 fait actuellement progresser la future ISO
14051, qui portera sur le cadre
général de la comptabilité des
flux de matières, du stade de projet de travail au stade de projet
de comité. La Norme internationale sera composée des éléments suivants :
1. Domaine d’application ;
2. Références normatives ;
3. Termes et définitions ;
4. Objectifs de la MFCA ;
5. Cadres et éléments de la
MFCA ;
6. Approche adoptée pour la
MFCA ;
Annexe : Méthodes de calcul et
études de cas.
L’objectif d’ISO 14051 est de
normaliser les principes généraux et le cadre de travail de la
• la revitalisation des activités
d’amélioration sur site (par
exemple, systèmes de management environnemental et
de management de la qualité) en définissant des cibles
spécifiques ;
ISO 14051 peut être considérée comme une norme pour le
développement durable. Toutefois, au stade actuel, la mise en
œuvre de la méthode de comptabilité analytique ne figure pas
dans son domaine d’application et elle n’est pas non plus
destinée à la certification par
­tierce partie.
Intégration à la famille
ISO 14000
La MFCA peut être intégrée
à la famille ISO 14000 des
­normes relatives aux systèmes
de management environnemental (SME). Elle est complémentaire aux normes relatives à
l’analyse du cycle de vie (ACV),
à l’évaluation de la performance environnementale (EPE) et
aux gaz à effet de serre.
En ce qui concerne l’intégration aux SME, la MFCA fournit des informations impor­
tantes à un organisme dans le
cycle PDCA (Planifier-FaireVérifier-Agir).
•La MFCA est axée sur les émissions (déchets)
•Profit potentiel (trésor caché) dans les émissions (déchets)
•La MFCA identifie le trésor caché
• l’extension possible à la gestion de la chaîne d’approvisionnement et du coût
social ;
• l’applicabilité à tout organisme, quels que soient son type,
sa taille, son activité et son
MFCA. Elle ne couvre pas les
procédures détaillées pour les
calculs de comptabilité, mais
les étapes requises pour introduire la MFCA. A ce titre, elle
devrait bénéficier à un large
éventail d’industries.
Figure 7 – Les avantages de la MFCA.
18 ISO Management Systems – Janvier-février 2009
L’ACV concerne en général
le cycle de vie d’un produit
et d’un service en tant que
système, analyse l’influence
environnementale dans le cycle
de vie, mais n’inclut pas actuellement les aspects économiques
de l’activité d’un organisme. La
MFCA intervient à ce niveau.
Quant à l’EPE – le processus
d’amélioration continue PDCA
– la norme ISO 14031 définit en
principe le plan nécessaire pour
surveiller les flux de matières au
sein des organismes, mais n’établit pas de lien entre cette information et les systèmes d’information financière et décisions
concernant les coûts et la fixation du prix des produits. Or, la
MFCA fournit ce lien.
La MFCA fournit des
informations importantes
à l’organisme
En outre, dans de nombreux
secteurs, l’évaluation des émissions de CO2 est fondée sur
l’évaluation de l’apport matériel des vecteurs énergétiques,
qui doit être entièrement enregistrée dans les systèmes d’information techniques et comptables. Là encore, la MFCA
fournit ce lien.
Réunions de
l’ISO/TC 207/GT 8
L’ISO/TC 207/GT 8 a déjà organisé des ateliers et réunions à
deux reprises, d’abord à Bogota
en Colombie en juin 2008, puis
à Tokyo au Japon en novembre 2008. Un projet de comité
devrait être distribué en mars
2009. A l’heure actuelle, quelque 42 experts de 24 pays participent à l’élaboration de la
norme, dont la publication est
attendue en 2011.
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