Guide des Affaires en Espagne

Transcription

Le présent guide a été rédigé par Garrigues
Abogados y Asesores Tributarios à partir
d'une enquête réalisée par le cabinet à la
demande de la Direction Générale du
Commerce et des Investissements (DGICI).
Le présent guide est correct à notre
connaissance au moment de son impression.
Toutefois, ayant été rédigé en tant que guide
général, il convient de faire appel à un conseil
professionnel spécialisé avant de s'engager
dans une quelconque action. Nous excluons
toute responsabilité à raison du contenu (avis
compris) du présent guide comme au titre de
toute action qui aurait été fondée sur ce
contenu.
2
Guide
des
Affaires
en
Espagne
La présente publication a été éditée avec
l'assistance technique de la Direction
Générale du Commerce et des
Investissements, chargée du soutien aux
investissements étrangers en Espagne au sein
du Ministère de l'Industrie, du Tourisme et
du Commerce
Espagne : Présentation
Le système financier espagnol
Droit commercial
Système fiscal
Aides et incitations à
l'investissement en Espagne
Aspects comptables et
de vérification comptable (audit)
Législation du travail et de
la sécurité sociale
Cadre juridique et incidences fiscales du
commerce électronique en Espagne
Aspects pratiques
Adresses utiles
Système
fiscal
Système fiscal
I. Introduction.......................................................................................................... 100
II. Impôts étatiques................................................................................................. 101
I. Impôt sur les sociétés............................................................................................................ 101
a) Assiette imposable ........................................................................................................................................... 102
b)Réduction de l'assiette imposable en cas d'implantation d'entreprises à l'étranger......................... 114
c)Taux d'imposition .............................................................................................................................................. 114
d)Déductions d'impôt, retenues à la source et paiement d'acomptes.................................................... 114
e)Sociétés patrimoniales...................................................................................................................................... 123
f)Régime des groupes de sociétés..................................................................................................................... 125
g)Autres régimes spéciaux.................................................................................................................................. 126
h)Fonds de détention de valeurs étrangères (FDVE) .................................................................................. 127
i)Régime de la neutralité fiscale pour les opérations de restructuration ............................................... 128
j)Avantages fiscaux pour les petites entreprises ........................................................................................... 129
k)Obligations de forme........................................................................................................................................ 130
l)Régime fiscal des Iles Canaries........................................................................................................................ 130
2. Impôt sur le Revenu des Personnes Physiques............................................................... 135
3. Impôt sur le Revenu des Non Résidents ......................................................................... 144
4. Impôt sur le Patrimoine ....................................................................................................... 157
5. Impôt sur les Successions et les Donations .................................................................... 158
6. Taxe sur la Valeur Ajoutée (TVA) .................................................................................... 161
a)Fait imposable ..................................................................................................................................................... 161
b)Taux d'imposition et exonérations............................................................................................................... 162
c)Lieu de réalisation du fait imposable............................................................................................................. 162
d)Etablissement permanent ................................................................................................................................ 163
e)Assujetti ............................................................................................................................................................... 164
f)Déduction de la TVA acquittée ...................................................................................................................... 165
g)Remboursements............................................................................................................................................... 167
7. Impôt sur les transmissions patrimoniales et les actes juridiques documentés...... 168
8. Impôts spéciaux ..................................................................................................................... 168
98
4
9. Droits de douane sur les importations ............................................................................ 169
10. Taxe sur les primes d'assurance ...................................................................................... 169
III. Impôts locaux .................................................................................................... 171
1. Impôts à caractère périodique ........................................................................................... 171
a)Impôt sur les Biens Immobiliers..................................................................................................................... 171
b)Impôt sur les Activités Economiques........................................................................................................... 171
c)Impôt sur les Véhicules à Traction Mécanique .......................................................................................... 172
2. Autres impôts ........................................................................................................................ 172
a)Impôt sur les Constructions, les Installations et les Travaux ................................................................ 172
b)Impôt sur les Plus-Values des Terrains de nature Urbaine .................................................................... 172
IV. Infractions et sanctions ................................................................................... 173
Annexe I : Exemple pratique .............................................................................. 174
Impôt liquidé à payer..................................................................... 175
Annexe II Cas des non résidents : revenus obtenus sans l'intermédiaire
d'un établissement permanent....................................................................... 176
Annexe III : Cas pratique de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA)............. 178
99
Système fiscal
I. Introduction
Le système fiscal espagnol comprend
trois types d'imposition : les impôts,
les taxes et les contributions spéciales.
Les taxes et les contributions spéciales
sont quantitativement très inférieures
aux impôts et sont exigées en
contrepartie de la prestation de
services ou de l'obtention d'avantages
découlant de la réalisation de travaux
ou de services publics.
Il y a en Espagne trois échelons
d'imposition :
− étatique
100
− autonomique
Autonomes]
[Communautés
− local
En raison de la nécessaire brièveté du
présent chapitre et de la moindre
importance relative des impositions
perçues par les Communautés
Autonomes et les collectivités locales,
nous ne leur consacrerons qu'un bref
commentaire afin de nous concentrer
sur les impositions instaurées par
l'Etat, en y incluant celles qui sont
gérées et collectées par les autorités
locales.
II. Impôts étatiques
Les impôts étatiques existant en
Espagne peuvent être classés comme
suit :
sur le revenu :
▪ Impôt
Sociétés
sur
les
▪ Impôt sur le Revenu
des
Personnes
Physiques
▪ Impôt sur le Revenu
des Non Résidents
-
taxe
sur
les
d'assurance
primes
I. Impôt sur les sociétés
− Impôts directs :
-
-
- sur les biens patrimoniaux
(ne concerne que les
personnes physiques) :
▪ Impôt
Patrimoine
sur
le
▪ Impôt
Successions
Donations
sur
et
les
les
-
taxe sur la valeur ajoutée
(TVA)
-
impôt sur les transmissions
patrimoniales et les
actes
juridiques
documentés
impôts spéciaux
-
droits
de
douane
l'importation
Le
critère
fondamental
pour
déterminer si une société est assujettie
ou non à l'Impôt sur les Sociétés est la
"résidence fiscale". Une société est
considérée comme résidente fiscale en
Espagne si elle répond à l'une des
conditions suivantes :
− qu'elle
soit
conformément
espagnoles ;
constituée
aux
lois
− qu'elle ait son siège social en
Espagne ;
− que le lieu de sa direction effective
se trouve en Espagne.
− - Impôts indirect :
-
L'Impôt sur les Sociétés est régi par le
texte refondu de la Loi sur l'Impôt sur
les Sociétés, approuvé par le décret-loi
royal 4/2004 du 5 mars et par le
décret-loi royal 1777/2004 du 30 juillet
approuvant le règlement de l'Impôt sur
les Sociétés.
à
En cas de conflit de résidence, les
dispositions des conventions pour
éviter la double imposition souscrits
par l'Espagne avec d'autres pays
s'appliquent.
Les personnes morales résidentes sont
soumises à cet impôt sur leurs revenus
mondiaux. Les revenus imposables
comprennent tous les bénéfices
sociaux,
les
produits
des
investissements non liés aux activités
101
sociales ordinaires et les revenus issus
de la cession d'actifs.
Il y a lieu de tenir compte des
conventions pour éviter la double
imposition existant entre l'Espagne et
d'autres pays qui peuvent avoir, le cas
échéant, une incidence sur la
détermination de l'assiette imposable
en Espagne.
L'imposition
des
sociétés
non
résidentes est régie par une
réglementation distincte, exposée dans
le Texte Refondu de la Loi relative à
l'Impôt sur le Revenu des Non
Résidents approuvée par le Décret-loi
royal 5/2004 du 5 mars.
a) Assiette imposable
La loi relative à l'Impôt instaure
trois
régimes
pour
la
détermination
de
l'assiette
imposable : le régime de
l'estimation directe, le régime de
l'estimation indirecte et le régime
de l'estimation objective.
Dans le régime de l'estimation
directe, qui est appliqué en général,
l'assiette imposable est définie
comme l'écart entre les produits et
les charges d'une période donnée.
Elle est calculée à partir du résultat
comptable corrigé par l'application
des principes fiscaux. Les charges
relatives à l'activité sociale sont
déductibles si elles sont dûment
comptabilisées et encourues.
- Critères d'imputation des produits et
des charges
critère de l'engagement comme
étant d'application générale pour
comptabiliser les produits et les
charges. Par ailleurs, toutes les
charges
doivent
être
comptabilisées
pour
être
déductibles
(sauf
certaines
exceptions,
comme
l'amortissement accéléré). Aux
effets fiscaux, en cas de
divergence entre un principe
comptable et un principe fiscal, le
second prévaut. Toutefois, les
charges comptabilisées au cours
d'une
période
imposable
postérieure à celle de leur
engagement et les produits
comptabilisés au cours d'une
période imposable antérieure à
leur exigibilité sont imputés
fiscalement sur l'année de leur
comptabilisation, sous réserve
qu'il n'en
résulte pas une
imposition inférieure à celle qui
aurait
résulté
d'une
comptabilisation suivant le critère
de l'engagement.
Les sociétés peuvent appliquer
pour
certaines
opérations
d'autres critères d'imputation
que celui de l'engagement, par
exemple pour les ventes à
tempérament.
En cas d'application d'autres
critères d'imputation dans le
temps que ceux prévus par les
règles fiscales, leur fondement
doit être suffisamment justifié et
ils doivent être approuvés par
l'Administration fiscale.
- Transparence fiscale internationale
Les critères fiscaux d'imputation
des produits et des charges en
vue de déterminer l'assiette
imposable coïncident en général
avec les principes comptables. La
Loi relative à l'Impôt retient le
102
Ce régime est applicable lorsque
:
-
l'assujetti
espagnole)
a
(société
une
cessions de capitaux à
des tiers (sauf certaines
exceptions, comme les
actifs financiers détenus
en raison d'obligations
légales, etc.) ;
participation
égale
ou
supérieure à 50% au capital,
aux fonds propres, aux
résultats ou aux droits de
vote de la société non
résidente. Nonobstant ce
qui précède, ce régime ne
s'applique pas lorsque la
société non résidente est
résidente dans un autre
Etat membre de l'Union
Européenne n'étant pas
considéré
comme
un
paradis
fiscal.
Les
participations détenues par
les personnes morales ou
les personnes physiques
liées (résidentes ou non
résidentes) sont prises en
compte pour le calcul de la
participation ;
-
-
c) d'activités de crédit,
financières, d'assurances
et de prestation de
services
(sauf
les
services directement en
rapport
avec
des
activités d'exportation)
effectuées avec des
sociétés résidentes liées,
dans la mesure où elles
sont source de charges
fiscalement déductibles
pour ces sociétés. Ces
activités ne sont pas
prises en compte si les
produits
qui
en
découlent procèdent à
plus
de
50%
d'opérations effectuées
avec des sociétés non
liées ;
l'impôt
payé
par
la
personne
morale
non
résidente (impôt sur les
sociétés ou similaire) au
titre du résultat net
attribuable est inférieur à
75% de celui qui aurait été
payable conformément aux
normes espagnoles ;
d)
des cessions de
biens et de droits visées
aux a) et b) ci-dessus.
le résultat net provient:
a) des biens immobiliers
détenus en propriété ou
des droits réels détenus
sur eux, sauf s'ils sont
affectés à une activité
sociale ou cédés à usage
à une autre société non
résidente appartenant
au même groupe de
sociétés (d'après la
définition de l'article 42
du Code de Commerce)
;
b) de participations aux
fonds propres et de
Sauf en ce qui concerne le c) cidessus, les résultats de la
société non résidente ne
prennent pas en compte ceux
qui proviennent d'une société
dans laquelle elle détient,
directement ou indirectement,
une participation de plus de 5%,
lorsque les deux conditions
suivantes sont réunies :
■
si la société nonrésidente dirige et
gère sa participation ;
■
si au moins 85% des
produits de l'autre
103
société proviennent
de
l'exercice
d'activités sociales.
Il y a par ailleurs une exception
générale à l'application du
régime aux résultats visés aux
alinéas a), b) et d) ci-dessus
lorsque leur montant est
inférieur à :
■
15% du résultat total
de la société non
résidente, ou à
■
4%
des
revenus
totaux de la société nonrésidente.
Les limites exposées ci-dessus
peuvent
s'appliquer
à
l'ensemble des sociétés qui
constituent un groupe, tel que
celui-ci est défini par la
législation.
En aucun cas il ne sera imputé
un résultat supérieur au
résultat net total de la société
non résidente.
Un même résultat ne peut être
pris en compte qu'une seule
fois, quelle que soit sa forme et
la société dans laquelle il
apparaît.
La législation permet à la
société résidente de déduire
l'impôt sur les sociétés (ou
similaire) que la société non
résidente et ses sociétés
affiliées ont effectivement payé
au titre du résultat imputé, ainsi
que l'impôt effectivement payé
au titre de la distribution de
dividendes.
Le plafond de la déduction est
la totalité de l'impôt dû en
Espagne au titre de ce résultat.
Il n'est pas possible de déduire
les impôts payés dans les
paradis fiscaux.
Lorsque la société affiliée a son
siège dans un pays ou un
territoire qualifié de paradis
fiscal, il est présumé que :
a)
le montant payé par la
société non résidente
sur
le
territoire
espagnol imputable à
une des classes de
résultat
visées
aux
alinéas a) à d) au titre
d'un impôt de nature
identique ou analogue à
l'Impôt sur les Sociétés,
est inférieur à 75% de la
somme qui aurait été
due en vertu des règles
de cet impôt ;
b)
le résultat obtenu par la
société affiliée provient
des classes de résultat
susvisées ;
L'imputation des revenus se fait
à proportion de la participation
directe ou indirecte dans la
société non résidente, et le
montant du résultat à ajouter
est calculé conformément aux
principes et aux critères
instaurés par la législation
relative à l'Impôt sur les
Sociétés.
La société non résidente
n'intègre pas dans son assiette
imposable
la
part
des
dividendes
distribués
correspondant au résultat qui
aura été imputé préalablement.
104
c)
le résultat obtenu par la
société
affiliée
représente 15% de la
valeur d'acquisition de la
participation.
Ces présomptions peuvent être
écartées
par
la
preuve
contraire et ne s'appliquent pas
lorsque la société affiliée
consolide ses comptes avec une
ou plusieurs des sociétés
tenues d'inclure ces résultats,
conformément aux dispositions
de l'article 42 du Code de
Commerce.
- Evaluation au prix du marché
En règle générale, les actifs
doivent être évalués à leur prix
d'acquisition ou à leur coût de
production.
Toutefois, dans certains cas, aux
effets fiscaux, il y a lieu
d'appliquer la valeur normale de
marché.
Cette
méthode
s'applique aux actifs suivants :
- actifs cédés ou acquis à titre
onéreux ;
- actifs apportés à des sociétés et
valeurs reçues en contrepartie ;
- actifs cédés aux associés en cas
de dissolution, de départ d'un
associé, de réduction de capital
avec restitution des apports, de
répartition
de
la
prime
d'émission et de distribution de
bénéfices ;
- actifs cédés en cas de fusion,
d'absorption ou de scission
totale ou partielle ;
- actifs acquis par permutation ;
- actifs acquis par échange ou
conversion.
Il faut noter que la législation en
vigueur instaure un régime
spécial de neutralité fiscale
lorsque l'une des opérations
visées ci-dessus s'intègre dans un
processus de restructuration
sociale (fusion, scission, apport
non numéraire d'une branche
d'activité, échange de valeurs,
ainsi que les apports d'actifs non
numéraires sous réserve de
certaines conditions).
Sous ce régime, et sous réserve
de certaines conditions, les
revenus résultant de l'évaluation
au prix du marché de biens et de
droits ne sont pas intégrés dans
l'assiette imposable et ne
constituent pas pour l'acquéreur
un coût d'acquisition majoré aux
effets fiscaux.
Par ailleurs, l'Administration
fiscale peut évaluer à leur valeur
de
marché
normale
les
opérations effectuées entre des
sociétés liées, au regard de
l'impôt sur les sociétés, lorsque
l'évaluation convenue par les
parties entraîne une réduction ou
un report de l'imposition en
Espagne.
Toutefois,
cette
évaluation ne peut pas avoir pour
effet d'entraîner une imposition
sur un résultat supérieur au
résultat effectivement tiré de
l'opération pour l'ensemble des
sociétés. Aux effets fiscaux, deux
sociétés
sont
considérées
comme étant liées si l'une détient
indirectement une participation
d'au moins 25% au capital de
l'autre ou exerce un pouvoir de
contrôle effectif, ou si les mêmes
associés contrôlent au moins
25% du capital de chaque société
105
ou exercent des fonctions
décisionnelles dans les deux.
Sont également considérées
comme étant liées les sociétés
qui font partie d'un groupe tel
qu'il est défini par la législation
commerciale, les sociétés et leurs
associés (détenteurs d'au moins
5% du capital social – 1% s'il s'agit
de titres cotés), et les sociétés et
leurs administrateurs.
Pour déterminer la valeur de
marché entre des sociétés liées,
les méthodes de l'OCDE sont
appliquées comme suit :
approuve
la
proposition,
l'estimation convenue est valable
pour trois périodes imposables.
Il y a lieu également de conclure
ce type d'accord en ce qui
concerne les contributions à des
activités de
recherche
et
développement ou d'innovation
technologique,
ainsi
qu'aux
charges à titre de services de
soutien à la gestion ; les sociétés
non résidentes qui envisagent
d'exercer des activités en
Espagne par l'intermédiaire d'un
établissement
permanent
peuvent le faire pour les charges
qui sont imputables à ce dernier.
Premièrement,
- prix de marché du bien ou du
service, ou d'un bien ou un
service similaire.
A défaut,
- coût augmenté
- prix de revente
Si aucune de ces méthodes n'est
applicable, on retiendra le prix
résultant de la distribution entre
les parties du résultat total de
l'opération, en prenant en
compte les risques encourus, les
actifs concernés et les fonctions
exercées par les parties.
En outre, la législation de l'impôt
sur les sociétés a été assortie de
la possibilité de conclure des
accords
préalables
avec
l'Administration.
Ainsi,
les
assujettis peuvent présenter à
l'Administration une proposition
d'évaluation
des
opérations
effectuées entre les sociétés liées
fondée sur les conditions du
marché.
Si
l'Administration
106
− Règle de la sous capitalisation
Lorsque
l'endettement
net
rémunéré, direct ou indirect,
d'une société (hors sociétés
financières) envers une ou
plusieurs personnes physiques ou
morales
non
résidentes
auxquelles elle est liée est
supérieur au montant obtenu en
appliquant le coefficient 3 à son
capital fiscal (fonds propres
moins le résultat de l'exercice),
les intérêts correspondant à
l'excédent seront considérés
comme des dividendes et seront,
en conséquence, non déductibles
par la société résidente.
Ce qui précède ne s'applique pas
lorsque la société liée non
résidente sur le territoire
espagnol est résidente dans un
autre Etat Membre de l'Union
Européenne, sauf si cet Etat est
qualifié réglementairement de
paradis fiscal.
L'assujetti peut présenter une
proposition
en
vue
de
l'application d'un autre coefficient
supérieur, à condition de la
justifier. En cas d'approbation de
la proposition, un coefficient
différent peut être appliqué.
Cette possibilité est exclue pour
les opérations effectuées par ou
avec des personnes physiques ou
morales résidentes dans des pays
ou des territoires qualifiés
réglementairement de paradis
fiscaux.
− Changement de résidence, fermeture
d'établissement
permanent,
opérations effectuées avec des
personnes physiques ou morales
résidentes dans des paradis fiscaux
Par ailleurs, en règle générale, il
faut intégrer dans l'assiette fiscale
l'écart entre la valeur normale de
marché et la valeur comptable
des éléments patrimoniaux qui :
- sont la propriété d'une société
résidente qui transfère sa
résidence en dehors du
territoire espagnol ;
- sont affectés à un établissement
permanent
situé
sur
le
territoire espagnol qui cesse
son activité ;
- étant antérieurement affectés à
un établissement permanent
situé
en
Espagne,
sont
transférés à l'étranger.
L'Administration fiscale peut
également évaluer à leur valeur
normale
de
marché
les
opérations effectuées avec des
personnes physiques ou morales
résidentes dans des territoires
définis comme étant des paradis
fiscaux
lorsque
l'évaluation
convenue a abouti à une
imposition inférieure en Espagne
ou à un
imposition.
report
de
cette
− Evaluation des stocks
Il n'y a pas de règles fiscales
spécifiques à cet égard. En
conséquence,
toutes
les
méthodes d'évaluation valables
sur le plan comptable sont
également admissibles aux effets
fiscaux (LIFO, FIFO, coût moyen
pondéré).
− Corrections de valeur
-
Amortissements
L'amortissement n'est une
charge fiscalement déductible
que si la dépréciation est
effective et comptabilisée (sauf
l'amortissement
accéléré
applicable à certaines activités,
comme
par
exemple
la
recherche et développement,
voir plus avant).
■ Taux
officiels
d'amortissement
En cas d'application des taux
d'amortissement fixés dans les
tableaux officiels (Décret royal
1777/2004 du 30 juillet portant
approbation du Règlement de
l'Impôt sur les Sociétés),
l'assujetti est exonéré de
l'obligation de prouver la réalité
de la dépréciation.
Exemples
de
taux
d'amortissement
applicables
actuellement :
107
TAUX ANNUELS D'AMORTISSEMENT
(en %)
Maximum
Minimum
Bâtiments
industriels
Locaux
commerciaux
Mobilier
Equipements
informatiques
Logiciels
Véhicules
Machines
3
1,47
2
1
10
25
5
12,5
33
16
12
16,7
7,14
5,55
Des règles spéciales
d'amortissement
s'appliquent aux biens
utilisés quotidiennement
pour plus d'un poste
normal de travail et aux
biens usagés.
De même, pour les
acquisitions
d'actifs
neufs effectuées entre le
1er janvier 2003 et le 31
décembre 2004, les taux
maximum
d'amortissement linéaire
figurant au tableau sont
remplacés par le taux
obtenu en multipliant
ces taux par 1,1. Le
nouveau
taux
s'appliquera pendant la
durée amortissable des
actifs acquis.
■ Méthode de l'amortissement
dégressif
Cette
méthode,
applicable pour amortir
toute sorte de biens
sauf les immeubles et le
mobilier, permet de
concentrer
l'amortissement sur les
premières années de la
durée amortissable du
108
bien en appliquant un
taux
à
la
valeur
comptable du bien,
lorsque sa dépréciation
est la plus forte au
cours des premières
années.
■ Méthode de la somme des
nombres
Comme dans le cas
précédent,
cette
méthode peut être
utilisée pour amortir les
biens de toute nature,
sauf les immeubles et le
mobilier,
en
déterminant la somme
des
nombres
en
fonction de la durée
d'amortissement fixée
dans
les
tableaux
d'amortissement
officiels.
■ Autres
méthodes
d'amortissement
Les sociétés qui, pour
des raisons techniques,
désirent amortir leurs
biens en appliquant des
taux différents de ceux
des tableaux officiels et
qui
souhaitent
par
ailleurs
éviter
l'incertitude découlant
de
l'obligation
de
prouver la "réalité" de la
dépréciation,
peuvent
formuler
un
plan
d'amortissement
qui
sera applicable sous
réserve
de
son
acceptation
par
l'Administration fiscale.
Enfin, les sociétés qui
exercent
certaines
activités (par exemple
les activités minières, les
industries en cours de
restructuration,
etc.)
peuvent être autorisées
à amortir librement
leurs
actifs,
conformément aux lois
spéciales qui régissent
ces activités.
■ Amortissement
immobilisations
incorporelles
des
En
général,
les
immobilisations
incorporelles
sont
amorties suivant les
mêmes méthodes que
celles qui s'appliquent
aux
immobilisations
corporelles, au cours de
leur vie économique.
Parmi les éléments des
immobilisations
incorporelles qui n'ont
pas une durée utile finie
se range le fonds de
commerce, qui
peut
être amorti sur vingt
ans, sous réserve de
certaines
conditions,
essentiellement qu'il soit
apparu à l'occasion
d'une acquisition à titre
onéreux entre sociétés
n'appartenant pas à un
même
groupe
de
sociétés,
au
sens
comptable.
Dans tous les autres
cas,
l'amortissement
n'est
déductible
fiscalement
que
si
l'assujetti établit qu'il
correspond
à
une
dépréciation irréversible
des
éléments
patrimoniaux.
La période minimale
d'amortissement fiscal
des marques, des droits
de cession et des autres
éléments patrimoniaux
constituant
des
immobilisations
incorporelles qui n'ont
pas
une
date
d'extinction certaine est
de dix ans.
− Contrats de crédit-bail
Conformément à la législation
espagnole, les contrats de
crédit-bail (souscrits avec des
établissements
financiers,
suivant la définition donnée par
leur réglementation spécifique)
doivent avoir une durée d'au
moins deux ans s'ils concernent
des biens mobiliers et de dix
ans s'ils portent sur des biens
immeubles, l'amortissement du
coût du bien se faisant suivant
la
méthode
linéaire
ou
progressive.
Les loyers du crédit-bail
(intérêts plus part du capital
correspondant au coût du bien)
sont déductibles, sauf en ce qui
concerne les terrains et les
biens qui ne subissent pas de
dépréciation ; toutefois, dans
ces derniers cas, la partie
correspondant aux intérêts
reste déductible. Dans tous les
cas,
le
plafond
de
la
déductibilité
des
tranches
d'amortissement du bien est
fixé au double du taux
d'amortissement
applicable
d'après les tableaux officiels.
− Biens loués avec option d'achat.
109
Lorsque, au vu des conditions
commerciales de l'opération de
crédit-bail avec option d'achat,
il est pratiquement certain que
cette option ou l'option de
renouvellement sera exercée (à
cet égard, on considère qu'il
est normalement prévisible que
l'une ou l'autre des options
sera exercée lorsque la somme
à payer pour l'exercer est
inférieure à la somme résultant
de la réduction du prix
d'acquisition ou du coût de
production du bien par le total
des tranches d'amortissement
maximum correspondant au
bien pendant la durée de la
cession),
l'établissement
cessionnaire pourra déduire
une somme équivalente aux
tranches
d'amortissement
applicables aux biens par
application
des
règles
d'amortissement
des
immobilisations corporelles.
L'écart entre les sommes à
payer à l'établissement cédant
et le prix d'acquisition (coût
financier du contrat) ou le coût
de production du bien sera
considéré, pour l'établissement
cessionnaire, comme un coût à
répartir sur les périodes
d'imposition comprises dans la
durée de la cession.
Lorsque le bien a été remis au
préalable par le cessionnaire au
cédant, le cessionnaire poursuit
l'amortissement du bien aux
mêmes conditions et sur la
même valeur qu'avant la
remise.
− Perte de valeur
patrimoniaux.
110
des
éléments
■ Provision pour
douteuses.
créances
Cette provision couvre le
risque
de
l'éventuelle
insolvabilité des débiteurs. La
seule
méthode
admise
fiscalement est l'affectation
individuelle de leur solde, les
caractéristiques de chaque
solde dont le recouvrement est
douteux
étant
analysées
séparément. Pour que la
dotation à la provision soit
déductible au moment de
l'enregistrement comptable de
l'impôt, une des circonstances
suivantes doit être remplie:
a) écoulement d'un délai de
six mois depuis la date
d'échéance de l'obligation ;
b) débiteur déclaré en faillite,
ouverture d'un concours de
créanciers, etc. ;
c) poursuites du débiteur
pour détournement d'actifs
;
d) l'exécution des obligations
est
poursuivie
judiciairement ou sont
l'objet d'une procédure
judiciaire ou arbitrale.
Les provisions constituées pour
insolvabilité des entreprises
liées ne sont pas déductibles,
sauf si l'entreprise en question
a été formellement déclarée
insolvable.
De même, ne sont pas
déductibles les dotations aux
provisions
pour
créances
douteuses lorsque le débiteur
est un établissement public ou
dans les cas où il y a une
garantie de paiement suffisante.
Les provisions pour créances
douteuses des établissements
financiers sont régies par des
règles spécifiques.
■ Provision pour dépréciation
de portefeuille.
La dotation pour dépréciation
de titres représentatifs des
participations
aux
fonds
propres d'entreprises non
cotées
sur
un
marché
secondaire organisé ne peut
pas être supérieure à l'écart
entre la valeur théorique
comptable à l'ouverture et à la
clôture de l'exercice, sous
réserve que ces titres figurent
aux bilans présentés ou
approuvés
par
l'organe
compétent. La dotation pour
dépréciation de titres cotés est
déductible fiscalement pour
l'écart entre leur valeur de
marché à l'ouverture et à la
clôture de l'exercice.
La dotation pour dépréciation
de titres à revenu fixe cotés
sur des marchés secondaires
est déductible, dans les limites
de la dépréciation globale subie
au cours de la période
imposable par l'ensemble des
titres à revenu fixe cotés dont
l'assujetti est titulaire.
Les
dotations
pour
dépréciation des titres ayant
une
valeur
certaine
de
remboursement ne sont pas
déductibles, ni les dotations
pour
dépréciation
de
participations dans des sociétés
résidentes dans des paradis
fiscaux.
− Fonds commercial
Lorsque l'on acquiert des titres
représentatifs
d'une
participation aux fonds propres
d'une société non résidente sur
le territoire espagnol dont les
revenus peuvent bénéficier de
l'exonération établie à l'article
21 du Texte Refondu de la Loi
sur l'Impôt sur les Sociétés, le
montant de l'écart entre le prix
d'acquisition de la participation
et
sa
valeur
théorique
comptable
à
la
date
d'acquisition est imputé aux
biens et droits de la société
non résidente sur le territoire
espagnol, et la partie de l'écart
qui n'a pas été imputée est
déductible
de
l'assiette
imposable, avec pour plafond
annuel le vingtième de son
montant.
Cette déduction n'est pas
compatible avec la déduction
pour activités exportatrices
mais elle l'est avec la provision
pour
dépréciation
de
portefeuille.
Cette disposition concerne les
acquisitions de participations
effectuées au cours d'exercices
commençant à partir du 1er
janvier 2002.
Pour les exercices où ces
déductions sont effectuées, les
assujettis doivent présenter,
avec leur déclaration pour
l'Impôt sur les Sociétés, les
renseignements suivants :
a) En ce qui concerne la
société directement affiliée :
111
1. identification
participation
pourcentage
représente ;
de
la
et
qu'elle
2. description des activités
;
3. valeur
et
date
d'acquisition
des
participations et valeur
théorique comptable de
celles-ci, déterminée à
partir des comptes
annuels homogénéisés ;
4. justification des critères
d'homogénéisation de la
valeur
et
d'homogénéisation
chronologique, ainsi que
des
critères
d'imputation aux biens
et droits de la société
affiliée utilisés pour
établir l'écart existant
entre
le
prix
d'acquisition
des
participations et leur
valeur
théorique
comptable à la date de
leur acquisition.
b) Montant de l'investissement
effectué pour acquérir des
participations dans des
sociétés non résidentes sur
le territoire espagnol inclus
dans
l'assiette
des
déductions pour activités
exportatrices.
Toutefois, sont déductibles,
entre autres, les dotations aux
provisions suivantes :
■ Provisions
destinées
à
couvrir les responsabilités
découlant d'obligations en
numéraire encourues par
contrat ou pour d'autres
causes par la société, dont
le montant n'est pas
définitivement établi. Par
exemple, sanctions pour
inexécution
de
contractuelle, exécution de
garanties, etc.
■ Provisions destinées à la
couverture des garanties de
réparation et de révision
(et des frais accessoires aux
retours de ventes), dans la
limite
obtenue
en
appliquant aux ventes ayant
une période de garantie en
vigueur à la clôture de la
période
imposable
le
pourcentage représentant
la proportion des frais
exposés pour faire face aux
garanties à assurer au titre
des ventes sous garantie
effectuées au cours de la
période imposable et des
deux précédentes.
− Charges non déductibles
- celles qui représentent une
rémunération
des
fonds
propres ;
− Provision pour risques et frais.
En règle générale, les dotations
aux provisions pour couvrir les
risques prévisibles, les pertes
éventuelles et les frais ou
dettes probables ne sont pas
déductibles.
112
- celles qui résultent de la
comptabilisation de l'Impôt sur
les Sociétés ;
- les amendes et les sanctions
pénales et administratives, les
majorations pour mise en
demeure et les majorations
pour présentation hors délai
des déclarations liquidations et
des auto-liquidations ;
- les pertes de jeu ;
- les donations et libéralités, sauf
les donations faites à certaines
entités (fondations, etc.), les
donations de biens inscrits sur
le registre des biens d'intérêt
culturel, les biens liés à la
contribution pour l'entretien
de ces biens ou à la réalisation
d'activités d'intérêt général, ces
biens ouvrant droit à une
déduction de 35% de l'assiette
déductible
déterminée
conformément
à
la
Loi
49/2002, dans la limite de 10%
de l'assiette imposable pour la
période
imposable.
Les
sommes au-delà de ce plafond
peuvent être reportées sur les
périodes
d'imposition
correspondant aux dix années
suivantes ;
- les coûts des services liés à des
opérations
réalisées,
directement ou indirectement,
avec des personnes physiques
ou morales résidentes dans des
paradis fiscaux, ou payées par
l'intermédiaire de personnes
physiques
ou
morales
résidentes dans un paradis
fiscal, sauf si l'assujetti prouve
que
les
frais
exposés
correspondent à une opération
ou
une
transaction
effectivement réalisée ;
- les dotations aux provisions ou
aux fonds de pension internes.
En outre, certains frais exposés
à l'occasion d'opérations entre
sociétés liées (par exemple les
frais pour services d'assistance
de gestion et les frais de
recherche
développement)
doivent répondre à certaines
conditions
pour
être
fiscalement déductibles.
− Accroissements
patrimoine
et
réductions
de
A la différence de ce qui est
instauré dans d'autres pays,
l'Impôt sur les Sociétés espagnol
traite les revenus issus de la
cession de biens comme tout
autre revenu. En général, ce
revenu s'additionne (ou se
soustrait, le cas échéant) aux
revenus de l'activité sociale
compris dans l'assiette imposable.
Des règles spéciales pour la
détermination du revenu issu de
la cession de biens immeubles
sont établies afin de prendre en
compte
la
dépréciation
monétaire. En
vertu de ces
règles, le coût d'acquisition et les
amortissements annuels sont
corrigés par l'application de
certains coefficients correcteurs.
− Compensation des bases imposables
négatives (pertes)
En règle générale, une société
résidente en Espagne peut
compenser sa base imposable
négative (pertes) avec les
revenus positifs obtenus au cours
des
périodes
d'imposition
correspondant aux quinze années
suivantes. Les sociétés nouvelles
peuvent décompter le délai de
quinze ans à partir de la première
période imposable dont l'assiette
imposable est positive.
La compensation avec les
résultats positifs obtenus au
113
cours de périodes d'imposition
précédentes n'est pas possible.
L'assujetti doit établir, par la
présentation de la liquidation ou
de l'auto-liquidation, de la
comptabilité et des supports
documentaires appropriés, la
justification et le montant de la
base imposable négative dont il
demande la compensation, quel
que soit l'exercice au cours
duquel elle a été générée.
b) Réduction
de
l'assiette
imposable en cas d'implantation
d'entreprises à l'étranger
Cette réduction de l'assiette
imposable constitue une incitation
fiscale aux investissements qui se
matérialisent par l'acquisition de
participations aux fonds propres de
sociétés non résidentes sur le
territoire
espagnol
si
elles
permettent d'atteindre la majorité
des droits de vote, sous réserve
que :
- la société affiliée exerce des
activités sociales à l'étranger
(autres
que
des
activités
immobilières, financières ou
d'assurances ou de prestation de
services à des sociétés liées
résidentes en Espagne) ;
- les activités de la société affiliée
n'aient
pas
été
exercées
auparavant sous une autre
dénomination sociale ;
114
imposable au titre de l'Impôt sur
les Sociétés du montant des
investissements
effectivement
réalisés au cours de l'exercice,
plafonnés
annuellement
à
30 050 605,22 euros, sans que
cette somme puisse représenter
plus 25% de l'assiette imposable
pour la période imposable avant la
réduction. Dans un deuxième
temps, ces sommes préalablement
déduites seront réintégrées par
parts
égales
dans
l'assiette
imposable pour les périodes
d'imposition des quatre années
suivantes.
Le montant de la réduction est
réduit, s'il y a lieu, du montant de
la dépréciation de la valeur de la
participation détenue dans des
sociétés non résidentes qui a été
déductible fiscalement. Par ailleurs,
cette réduction est incompatible
avec la réduction d'impôts pour
activités d'exportation.
c) Taux d'imposition
Le taux d'imposition général des
assujettis à titre personnel est de
35%. Des taux d'imposition
spéciaux sont appliqués, entre
autres, à certains organismes de
placement collectif, dont les fonds
de placement immobilier (1%), à
certaines coopératives (20%) ou à
des
établissements
qui
se
consacrent à la recherche et à
l'exploitation des hydrocarbures
(40%), ainsi qu'aux sociétés
patrimoniales (40%), dont le
régime a remplacé le précédent
régime de transparence fiscale.
- la société affiliée ne soit pas
résidente sur le territoire de
l'Union Européenne ni sur des
territoires qualifiés de paradis
fiscaux.
d) Déductions d'impôt, retenues à
la source et paiement d'acomptes
Cette incitation consiste dans un
premier temps à réduire l'assiette
La réglementation des déductions
d'impôt est révisée annuellement
dans la Loi de finances. Les
déductions exposées ci-dessous
sont celles qui s'appliquent en
2005.
− Déduction pour réinvestissement de
bénéfices extraordinaires.
La déduction de l'impôt est de
20% du revenu issu de la cession
des éléments exposés ci-dessous,
sous réserve que le prix obtenu
pour cette cession soit réinvesti.
Cette déduction est de 10%, 5%
ou
25%
pour
un
taux
d'imposition de 25%, 20% ou
40%, respectivement.
Toutefois,
une
déduction
partielle est possible en cas de
réinvestissement
partiel,
la
déduction de 20% s'appliquant
sur la partie du revenu à
proportion du montant réinvesti.
Les provisions relatives aux
éléments cédés qui auraient été
déductibles, ou les sommes
retenues pour l'amortissement
libre devant être intégrées à
l'assiette imposable en cas de
cession des éléments qui en font
l'objet, ne sont pas intégrées au
revenu qui ouvre droit à
déduction d'impôt. N'est pas
incluse non plus dans l'assiette
imposable la partie des revenus
qui ouvre droit à déduction
d'impôt pour éviter la double
imposition.
La déduction d'impôt s'effectue
pour la période au cours de
laquelle a lieu le réinvestissement
et s'applique sans limitation de
montant. Toutefois, lorsque le
réinvestissement est réalisé avant
la cession, la déduction intervient
pour la période correspondant à
la cession.
- Eléments patrimoniaux cédés
Les éléments dont la cession
ouvre droit à cette déduction
sont les suivants :
■ immobilisations corporelles
ou incorporelles détenues
depuis au moins une année
;
représentant
au
■ titres
moins 5% du capital des
sociétés
affiliées,
à
l'exclusion des titres ne
représentant pas une part
du capital social.
Pour le calcul de l'ancienneté,
c'est la méthode PEPS (premier
entré premier sorti) qui est
retenue. Le calcul de la
participation cédée se rapporte à
la période imposable.
- Conditions de réinvestissement
Le montant de la cession doit
être réinvesti dans les éléments
suivants :
■ immobilisations corporelles
ou incorporelles affectées à
des activités économiques ;
■ titres
représentant
au
moins 5% du capital des
sociétés
affiliées,
à
l'exclusion des titres ne
représentant pas une part
du
capital
social
ou
représentant une part du
capital ou des fonds
propres
de
sociétés
résidentes dans des paradis
fiscaux.
Ces
éléments
doivent rester dans le
patrimoine de l'assujetti
pendant cinq ans, sauf perte
115
justifiée, ou trois ans s'il
s'agit de biens meubles, sauf
dans les cas où la durée
amortissable des biens est
inférieure. En cas de
cession avant la fin de ce
délai, la déduction sera
perdue (sauf si la valeur
nette comptable ou le
montant obtenu, si ce
dernier est inférieur, est
réinvesti conformément à
ce qui est exposé cidessus). En cas de perte de
la déduction lors d'un
exercice postérieur à son
obtention, son montant
ainsi que les intérêts de
retard
correspondants
devront être payés.
Le réinvestissement doit être
réalisé
entre
l'année
précédant
la
mise
à
disposition de l'élément cédé
et les trois années suivantes.
Toutefois, il est possible de
présenter un plan spécial de
réinvestissement lorsque le
réinvestissement ne peut pas
être réalisé dans les délais
indiqués en raison de ses
caractéristiques techniques.
Si plusieurs cessions de titres
sont réalisées au cours d'une
même période, le délai en
question sera décompté à
partir de la fin de la période
imposable.
Le
réinvestissement
est
considéré comme réalisé
lorsque
l'assujetti
prend
possession des éléments en
lesquels il se matérialise, sauf
en cas de biens acquis en
crédit-bail, où la date retenue
est celle de la conclusion du
contrat (pour la valeur au
116
comptant du bien). Dans ce
dernier cas, si l'option d'achat
n'est
pas
exercée,
le
réinvestissement
sera
considéré comme n'ayant pas
été
réalisé
(condition
résolutoire).
− Déduction au titre des investissements
et de la formation professionnelle
- 10%
du
montant
des
investissements en actifs fixes
neufs utilisés pour :
■ protéger l'environnement,
consistant
en
des
installations destinées à
éviter
la
pollution
atmosphérique produite par
des
installations
industrielles ;
■ éviter la pollution des eaux
de surface, souterraines et
maritimes par la réduction,
la récupération ou le
traitement des résidus
industriels ;
■ acquérir des véhicules de
transport
routier
contribuant à réduire la
pollution atmosphérique.
Pour être déductibles, les
investissements
doivent
s'inscrire
dans
des
programmes, des conventions
ou des accords passés avec
l'Administration compétente en
matière d'environnement. Dans
ces cas, l'Administration doit
remettre un certificat validant
l'investissement.
- 15%
du
montant
des
investissements dans certains
biens d'intérêt culturel, sous
réserve que le bien en question
reste dans le patrimoine de
l'assujetti pendant au moins
quatre ans.
A cet effet, sont considérés
comme des investissements les
charges
accessoires
correspondant au montant des
sommes
destinées
à
l'acquisition,
l'entretien,
la
réparation, la restauration, la
diffusion et l'exposition de ces
biens.
- Les
investissements
en
systèmes de navigation et de
géo-localisation de véhicules
par satellite destinés à des
véhicules
industriels
ou
commerciaux
de transport
routier ouvrent droit à une
déduction d'impôt égale à 10%
du
montant
de
ces
investissements.
- Les investissements en platesformes d'accès pour personnes
handicapées ou en ancrages de
fixation de fauteuils roulants
destinés à des véhicules de
transport public de voyageurs
par route ouvrent droit à une
déduction d'impôt égale à 10%
du
montant
de
ces
investissements.
- 20% des investissements dans
des
productions
cinématographiques
ou
audiovisuelles
espagnoles.
L'assiette de la déduction est
constituée par le coût de la
production moins la part
financée par le coproducteur
financier.
Le coproducteur financier qui
participe à une production
cinématographique de long
métrage espagnole a droit à
une déduction égale à 5% de
l'investissement qu'il finance,
dans la limite de 5% du résultat
correspondant
à
cet
investissement pour la période.
- 5% des investissements réalisés
pour l'édition de livres.
La partie des investissements
susvisés (investissements relatifs à
l'environnement, biens à intérêt
culturel, systèmes de navigation et
de géo-localisation de véhicules par
satellite, plate-formes d'accès pour
personnes handicapées ou ancrages
de fixation de fauteuils roulants,
productions cinématographiques
ou
audiovisuelles
espagnoles,
édition de livres) qui est financée
par des subventions n'ouvre pas
droit à déduction.
- 30% des dépenses effectuées au
cours de la période imposable
au titre de la recherche
scientifique
et
du
développement.
Si
l'investissement réalisé est
supérieur à la moyenne des
dépenses engagées au cours
des deux années précédentes,
l'excédent
en
question
bénéficie d'une déduction de
50%.
De plus, 20% des frais de
personnel pour le personnel
affecté exclusivement à ces
activités et à des projets d'une
certaine
nature
sont
déductibles.
De même sont déductibles 10%
des frais exposés au cours de la
période imposable au titre de
l'innovation technologique, et
15% pour les frais relatifs à des
projets dont la réalisation est
117
confiée à des universités et
autres organismes ou centres.
Les
frais
de
recherche
développement et d'innovation
technologique correspondant à
des activités réalisées à
l'étranger bénéficient de la
déduction, sous réserve que
l'activité principale soit menée
en Espagne et que ces frais ne
dépassent pas 25% du montant
total de l'investissement réalisé.
ramenée à 65% des subventions
reçues à titre de soutien à ces
activités.
A la déduction applicable aux
frais
de
recherche
et
développement s'ajoute une
déduction
sur
les
investissements
en
immobilisations corporelles et
incorporelles
(hors
investissements en immeubles
et
foncier)
destinés
exclusivement aux activités de
recherche et développement,
cette déduction étant accordée
au titre des activités de
recherche et développement
(hors les activités d'innovation
technologique) aux conditions
suivantes :
■ l'assiette de la déduction est
le
montant
des
investissements dans les
biens susvisés, réduit à
concurrence de 65% des
subventions reçues ;
■ les investissements sont
considérés comme réalisés
lorsque les biens sont en
état de fonctionner ;
■ le pourcentage de la
déduction est dans ces cas
de 10% ;
■ les biens acquis doivent
rester au sein de la société
jusqu'à ce qu'ils aient rempli
leur rôle particulier dans le
cadre des activités de
recherche
et
développement, sauf si leur
vie utile est inférieure ;
déduction
est
■ cette
incompatible avec les autres
réductions prévues pour
ces mêmes investissements
au chapitre Déductions
d'impôt pour encourager
certaines activités, mais elle
est compatible avec la
déduction
pour
réinvestissement
de
- 25%
des
investissements
effectués pour :
■ la
constitution
de
succursales
ou
d'établissements
permanents à l'étranger,
l'acquisition
de
participations dans des
sociétés étrangères ou la
constitution
de
filiales
directement
liées
aux
activités exportatrice de
biens ou de services ou à
l'acquisition de prestations
de services touristiques en
Espagne, sous réserve que
la participation représente
au moins 25% du capital
social de la filiale (sauf en
cas d'investissement dans
des paradis fiscaux) ;
■ les activités de marketing et
de publicité, programmées
118
sur plusieurs années, pour
le lancement de produits,
l'ouverture
et
la
prospection de marchés
étrangers et la participation
à des foires (dont les foires
à caractère international qui
se déroulent en Espagne),
sauf celles qui se déroulent
dans des paradis fiscaux.
même si les salariés peuvent
utiliser ces équipements en
dehors du lieu et des horaires
de travail. Les frais visés au
présent alinéa sont considérés,
aux effets fiscaux, comme des
charges de formation du
personnel et ne représentent
pas pour le salarié un revenu
du travail.
ramenée à 65% des subventions
reçues pour la réalisation des
investissements et pour les
frais.
− Déduction au titre des contributions de
l'employeur à des conventions
d'assurance sociale
- 5% des charges au titre des
activités
de
formation
professionnelle.
Si les charges de l'exercice à ce
titre dépassent la moyenne des
charges supportées au cours
des deux années précédentes,
la déduction sera augmentée de
10% de cet excédent. Les
charges sont réduites à 65% du
montant
des
subventions
reçues pour la réalisation de
ces activités.
La
déduction
s'applique
également aux frais exposés
par la société en vue d'habituer
ses salariés à l'utilisation de
nouvelles technologies. Sont
compris dans ces frais ceux qui
sont exposés pour assurer,
fournir
ou
financer
la
connexion des salariés à
Internet, ainsi que ceux qui
découlent de la remise gratuite
ou à prix réduit, ou de la
concession de prêts et d'aides
économiques pour acquérir les
équipements et les terminaux
nécessaires pour accéder à
Internet, avec les logiciels et les
périphériques
en
rapport,
En général cette déduction incite
l'employeur
à
verser
des
contributions à des conventions
complémentaires
d'assurance
sociale ou à des mutuelles de
prévoyance sociale, qui agissent
comme des instruments de
prévoyance sociale dont l'assujetti
est le promoteur, au profit des
salariés dont la rémunération brute
annuelle est inférieure à 27 000
euros, et sous réserve que ces
contributions soient imputées. Si
les
rémunérations
sont
supérieures, la réduction portera
sur la partie de la rémunération
correspondant à 27 000 euros.
La déduction est égale à 10% des
contributions apportées.
− Création d'emplois réservés
salariés handicapés
Les
conditions
régissant
déduction sont les suivantes :
aux
la
- le contrat doit être à durée
indéterminée et à temps complet
;
- le montant de la déduction est de
6 000 euros par personne/année
d'accroissement
de
l'effectif
119
moyen de salariés handicapés par
rapport à l'année précédente.
En
général,
l'ensemble
des
déductions exposées ci-dessus
(investissements
relatifs
à
l'environnement, aux biens à
intérêt culturel, aux systèmes de
navigation et de géo-localisation de
véhicules par satellite, aux plateformes d'accès pour personnes
handicapées ou aux ancrages de
fixation de fauteuils roulants, aux
productions cinématographiques
ou audiovisuelles espagnoles, aux
édition
de
livres,
aux
investissements en R+D+i, à la
création d'entreprises à l'étranger,
à la formation professionnelle, aux
contributions de l'employeur à des
conventions d'assurance sociale, à
l'implantation
de
nouvelles
technologies, au réinvestissement
de bénéfices extraordinaires et à la
création d'emplois pour salariés
handicapés) ne peut pas dépasser
conjointement 35% de l'impôt
total, après déductions pour éviter
la double imposition interne et
internationale et des bonifications.
En toute hypothèse, les déductions
d'impôt
reconnues
et
non
appliquées
peuvent
être
compensées au cours des périodes
d'imposition des dix années
suivantes. En ce qui concerne la
réduction pour activités de
recherche
scientifique
et
d'innovation technologique, le délai
est de quinze ans. Le calcul des
délais
pour
appliquer
les
déductions d'impôt peut être
reporté à la première période
imposable qui connaît des résultas
positifs, s'il s'agit de sociétés
nouvellement créées ou de
sociétés qui épongent des pertes
des exercices précédents par
l'apport de nouvelles ressources.
120
− Déduction pour éviter la double
imposition interne : dividendes et
plus-values de source interne
Traditionnellement, la législation
espagnole a adopté le système de
l'"imputation ordinaire" et le
système de la déduction de l'impôt
sous-jacent jusqu'au troisième
niveau (pour les dividendes) pour
éviter la double imposition
internationale.
Une réforme législative du mois
de juin 2000 a introduit un système
d'exonération qui est applicable
lorsque certaines conditions sont
réunies.
La réglementation de l'exonération
coexiste avec le système de
déduction (l'assujetti peut opter
pour l'un des deux systèmes,
l'application des deux étant
exclue).
− Système de la déduction
Cette méthode consiste en ce que
la totalité des revenus ou des plusvalues obtenues à l'étranger par
une société résidente en Espagne
sont intégrés à l'assiette imposable
en vue du calcul de l'impôt. De
l'impôt ainsi obtenu (l'imposition),
on déduit les impôts effectivement
payés à l'étranger, dans la limite de
ce qui aurait dû être payé pour ces
revenus s'ils avaient été obtenus
sur le territoire espagnol. Le calcul
s'effectue en intégrant tous les
revenus obtenus dans un même
pays, sauf pour les établissements
permanents, auquel cas le calcul se
fait en regroupant les revenus de
chacun d'entre eux.
Lorsque
l'assiette
imposable
intègre des dividendes ou des
participations aux bénéfices versés
par une société non résidente sur
le territoire espagnol, l'impôt
effectivement payé par cette
dernière sur les bénéfices qui sont
source du paiement des dividendes
est déduit. Cette déduction, de
même que celle qui est visée à
l'alinéa précédent, ne peut pas être
supérieure à l'imposition totale qui
aurait été due en Espagne au titre
de ces revenus.
L'impôt sous-jacent est déductible
jusqu'au
troisième
niveau
(autrement dit les sous-filiales). Les
conditions pour pouvoir effectuer
cette déduction sont que la
participation directe au capital de
la sous-filiale non résidente soit
d'au moins 5%, et que cette
participation ait existé sans
interruption au cours de l'année
précédant la distribution du
dividende (ou que le délai d'une
année soit rempli suite à la
distribution), et par ailleurs que la
société résidente intègre dans son
assiette imposable les bénéfices de
la société qui distribue le
dividende.
Les sommes non déduites en
raison
de
l'insuffisance
de
l'imposition totale peuvent être
compensées au cours des dix
années suivantes.
- Système de l'exonération applicable
aux revenus provenant des
activités sociales exercées à
l'étranger par l'intermédiaire de
filiales
ou
d'établissements
permanents.
Dans le système de l'exonération,
tant les dividendes ou les
participations aux bénéfices issus
des participations au capital ou aux
fonds propres de sociétés non
résidentes sur le
territoire
espagnol que les éventuels revenus
(plus-values) issus de la cession de
ces participations sont exonérés
d'impôt si les conditions suivantes
sont réunies :
a) que le pourcentage de la
participation,
directe
ou
indirecte, au capital ou aux
fonds propres de la société soit
d'au moins 5% et que ce
pourcentage ait été détenu sans
interruption au cours de
l'année précédant le jour
d'exigibilité
du
bénéfice
distribué (ou, à défaut, qu'il soit
détenu le temps nécessaire
pour compléter ce délai) ;
b) que la société non-résidente ait
été grevée d'un impôt étranger
de nature identique à cet impôt
au titre de l'exercice dont sont
issus les revenus. Cette
condition
est
considérée
comme remplie lorsque la
société affiliée est résidente
dans un pays avec lequel
l'Espagne a signé un traité pour
internationale, si le traité lui est
applicable et s'il contient une
clause
d'échange
d'informations. L'exonération
ne s'applique pas si la société
non résidente est résidente
dans
un
pays
qualifié
fiscal ;
c) que les bénéfices qui sont
distribués ou dont elle a une
part proviennent d'activités
sociales exercées à l'étranger,
conformément à la définition
légale de ces dernières.
Cette condition est considérée
comme remplie lorsque 85%
121
des revenus de la filiale pour un
exercice sont obtenus à
l'étranger par la réalisation
d'activités d'exploitation
à
l'étranger
(autrement
dit
distinctes de celles qui seraient
susceptibles d'être intégrées à
l'assiette imposable dans le
cadre
du
régime
de
transparence
fiscale
internationale), ou sont des
dividendes de filiales de la
société non résidente qui
obtiennent elles-mêmes des
revenus sociaux.
L'exonération s'applique aux plusvalues lorsque les conditions des
points b) et c) sont remplies pour
tous les exercices au cours
desquels la participation est
détenue, ainsi que, pour le cas visé
au point a), à la date de la cession.
Pour calculer le délai de un an de
détention, on prend en compte la
période pendant laquelle la
participation a été détenue sans
interruption par d'autres sociétés
qui remplissent les conditions pour
être considérées comme faisant
partie du groupe, au regard de la
réglementation commerciale.
Dans tous les cas, si les dividendes
de source étrangère ont bénéficié
de l'exonération, la dépréciation de
la participation, à concurrence du
montant de ces dividendes, ne peut
pas être intégrée à l'assiette
imposable, quelle que soit la forme
sous laquelle elle apparaît et la
période imposable.
La loi dispose également que, si la
société non résidente dont la
participation est cédée possède,
directement ou indirectement, des
résidentes sur le
territoire
122
espagnol ou des actif sur ce
territoire (et que la somme des
valeurs de marché des unes et des
autres est supérieure à 15% de la
valeur de marché de son actif
total), l'exonération sera limitée à
la partie du résultat correspondant
à l'accroissement net des bénéfices
non distribués générés par la
société affiliée pendant la durée de
cette détention.
A titre additionnel, la loi fixe une
série de restrictions qui limitent
l'application
de
l'exonération,
comme par exemple les cas où la
société qui cède la participation a
effectué une correction de valeur
de cette participation qui serait
fiscalement déductible. Dans cette
hypothèse,
l'exonération
sera
limitée à l'excédent du produit de
la cession sur le montant de la
correction. De la même façon, si la
participation dans la société non
résidente a été acquise auprès
d'une autre société qui remplit les
conditions visées à l'article 42 du
Code de Commerce pour faire
partie avec l'assujetti du même
groupe de sociétés, et qu'il en est
ressorti un résultat négatif qui a
été
intégré
dans
l'assiette
imposable de cet impôt, le résultat
négatif sera alors minoré du
résultat positif obtenu lors de la
cession de la participation ayant fait
l'objet de l'exonération. Toutefois,
le résultat susceptible d'être
exonéré se limitera à l'excédent du
produit de la cession sur le résultat
négatif intégré.
De même, la loi détermine – avec
les mêmes restrictions – certaines
circonstances
dans
lesquelles
l'exonération est exclue, par
exemple lorsque la société
résidente en Espagne est un
groupement d'intérêt économique
espagnol ou européen, ou une
association
temporaire
d'entreprises (ATE), ou lorsque
l'acquéreur réside dans un paradis
fiscal, ou bien lorsque l'activité est
exercée à l'étranger dans le but
essentiel de profiter de ce régime
fiscal sauf, dans ce dernier cas, si
l'existence d'une autre raison
économique valable est prouvée,
car il est présumé que tel est le but
essentiel recherché en cas de
délocalisation de l'activité, à savoir
lorsque l'activité exercée par la
filiale à l'étranger était exercée
précédemment en Espagne par une
autre société ayant cessé ses
activités et ayant un des liens visés
à l'article 24 du Code de
Commerce.
Enfin, en ce qui concerne les
revenus obtenus à l'étranger par
l'intermédiaire d'un établissement
permanent, il convient de signaler
que les pertes de cet établissement
sont déductibles, étant entendu
qu'il faudra par la suite payer
l'impôt sur les bénéfices à venir à
concurrence du montant des
pertes précédemment déduites.
− Retenues à la source et paiements
d'acomptes
Certains revenus, comme les
intérêts et les dividendes, font
l'objet d'une retenue à la source à
titre de paiement de la dette fiscale
à la fin de l'exercice.
De plus, sauf certaines exceptions,
les contrats de bail de certains
biens immeubles sont soumis à une
retenue de 15% du loyer payé au
bailleur.
Les sociétés espagnoles sont
tenues de payer trois acomptes à
valoir sur l'impôt définitif (aux mois
d'avril, d'octobre et de décembre
de chaque année), sur la partie de
l'assiette imposable pour la période
correspondant aux trois, neuf et
onze premiers mois de chaque
année civile, au taux obtenu en
multipliant le taux d'imposition que
doit payer la société par 5/7 (pour
les assujettis redevables du taux
général, l'acompte est de 25%). La
somme obtenue est minorée de
certaines bonifications, retenues et
acomptes effectués sur les revenus
de l'assujetti, et des paiements
fractionnés versés pour la période.
Cette méthode est obligatoire
pour les assujettis dont le volume
d'affaires est supérieur à 6 010 121
euros sur les douze mois
précédant le début de la période
imposable, et optionnelle pour tout
assujetti qui opte pour elle.
Les assujettis dont le volume
d'affaires ne dépasse pas ce
montant effectuent le paiement de
leurs acomptes en appliquant le
taux de 18% au montant de l'impôt
net de déductions) de la dernière
période imposable dont le délai
réglementaire de déclaration a
expiré.
Les retenues à la source et les
paiements d'acomptes sont déduits
de la déclaration annuelle de
l'exercice correspondant. Si le
montant des retenues à la source
et des acomptes dépasse le
montant de l'impôt total, la société
a droit à la restitution de
l'excédent.
e) Sociétés patrimoniales
Le régime de la transparence
fiscale a été supprimé en 2003 et
remplacé par le régime des
sociétés patrimoniales.
123
Sont des sociétés patrimoniales les
sociétés qui remplissent pendant
plus de 90 jours durant l'exercice
les conditions suivantes :
- plus de la moitié de leur actif est
constitué de valeurs on n'est pas
affecté
à
des
activités
économiques,
- et plus de 50% du capital social
appartient,
directement
ou
indirectement, à dix associés au
plus ou à un groupe familial.
Ne sont pas comptés comme des
valeurs à cet effet, pour les
sociétés dont plus de la moitié de
l'actif est constitué de valeurs,
entre autres celles qui sont
détenues
en
exécution
d'obligations
légales
et
réglementaires, ou celles qui sont
détenues en vue de diriger et de
gérer la participation, sous réserve
qu'elles confèrent au moins 5% des
droits de vote.
Le présent régime ne s'applique pas
aux sociétés dans lesquelles tous
les associés sont des personnes
morales qui ne sont pas ellesmêmes des sociétés patrimoniales,
ou dans lesquelles une personne
morale de droit public est titulaire
de plus de 50% du capital. Il ne
s'applique pas non plus aux
périodes
d'imposition
dans
lesquelles les titres représentatifs
de la participation de la société
sont négociés sur un marché
secondaire officiel.
- Les valeurs ou les parts
représentatives
de
la
participation au capital doivent
être nominatives.
124
La société patrimoniale est
assujettie à l'impôt conformément
aux modalités suivantes :
- l'assiette imposable est divisée en
deux parties - la générale, taxée à
40%, et la spéciale, taxée à 15% et quantifiée conformément aux
règles de l'IRPP, à l'exclusion des
règles suivantes : franchises
personnelles et familiales, et
report pour les plus-values
patrimoniales résultant de la
cession de parts ou d'actions
d'organismes
de
placement
collectif lorsque le produit
obtenu est réinvesti en parts ou
en actions d'un autre organisme
de placement collectif ;
- le rendement net des activités
économiques est déterminé par
la méthode de l'estimation
directe ;
- les plus-values patrimoniales sont
calculées
sans
coefficients
d'abattement, qui permettent de
réduire la plus-value d'un certain
pourcentage en fonction du type
d'actif (14,28%, 25% ou 11,11%)
par année à partir de la troisième
année de détention du bien dans
le patrimoine de l'assujetti,
jusqu'au 31 décembre 1996 ;
- la réduction de 40% prévue par
l'Impôt sur le Revenu des
Personnes
Physiques
ne
s'applique pas aux rendements
dont le délai de production est
supérieur à deux années ou qui
ont été obtenus de façon
manifestement irrégulière au plan
chronologique, lorsqu'un des
associés de la société est assujetti
à l'Impôt sur les Sociétés ou à
Résidents ;
- les bases imposables négatives
d'exercices précédents sont
compensées conformément à la
réglementation de l'Impôt sur le
Revenu des Personnes Physiques
;
- l'impôt total ne peut être minoré
que par le biais de la déduction
pour activités économiques, pour
donations, pour revenus obtenus
à Ceuta et à Melilla, et pour les
investissements en biens à intérêt
culturel. Elle peut également faire
l'objet de la déduction pour
double
imposition
des
dividendes,
pour
double
imposition
internationale
(applicable
aux
personnes
physiques), ainsi qu'en faisant
valoir le paiement d'acomptes au
cours de l'exercice.
Quant à la
bénéfices, les
suivantes :
distribution des
règles sont les
- lorsque le destinataire est une
personne physique résidente
fiscale en Espagne, les dividendes
et les participations aux bénéfices
correspondant à des exercices
pour
lesquels
la
société
distributrice est régie par le
régime
des
sociétés
patrimoniales ne sont pas
intégrés dans sa déclaration au
titre de l'IRPP pour cette période
imposable ;
déduction de 50% pour double
imposition des dividendes ;
- lorsque le destinataire est un
contribuable au titre de l'IRNR
sans établissement permanent,
les bénéfices qu'il perçoit sont
traités
conformément
aux
dispositions de la Loi sur l'Impôt
sur le Revenu des Non
Résidents.
En ce qui concerne les revenus
obtenus à l'occasion de la cession
de parts de sociétés disposant de
réserves constituées de bénéfices
ayant relevé de ce régime, les
modalités sont les suivantes :
- cédant
personne
physique
résidente fiscale en Espagne : il
relève des dispositions de la Loi
sur l'IRPP ;
- cédant société résidente ou non
résidente ayant un établissement
permanent : la déduction pour
double imposition des plus-values
ne s'applique pas, la valeur de la
cession ne pouvant pas être
inférieure à la valeur théorique
figurant au dernier bilan ;
- cédant non résident n'ayant pas
d'établissement permanent : il
relève des dispositions de la Loi
sur l'Impôt sur le Revenu des
Non Résidents.
f) Régime des groupes de sociétés
- lorsque le destinataire est une
société
résidente
ou
un
contribuable au titre de l'Impôt
sur le Revenu des Non Résidents
(IRNR) ayant un établissement
permanent en Espagne, les
bénéfices perçus sont intégrés
dans
l'assiette
imposable,
moyennant l'application d'une
La loi de l'impôt prévoit la
possibilité que certains groupes de
sociétés soient imposés de façon
consolidée.
La présentation d'une déclaration
consolidée a des avantages
significatifs,
surtout
si
l'on
considère que les pertes de
125
certaines sociétés du groupe
peuvent être compensées avec les
bénéfices d'autres sociétés. De
plus, dans la mesure où les
résultats d'opérations intra-groupe
sont éliminés pour déterminer
l'assiette imposable consolidée, la
présomption de l'existence de
rendements lors de l'estimation
des opérations entre sociétés liées
est
sans
objet
(voir
les
commentaires précédents sur la
matière).
Au plan fiscal, un groupe consolidé
est constitué d'une société
résidente dominante, qui doit être
assujettie à l'Impôt sur les Sociétés
et non exonérée, ou de
l'établissement
permanent
en
Espagne
d'une
société
non
résidente, et de toutes les sociétés
résidentes en Espagne qui en
dépendent, dans lesquelles la
société
dominante
ou
l'établissement permanent détient
une participation directe ou
indirecte d'au moins 75%. Pour
être en mesure de demander
l'application du régime d'imposition
consolidée, il suffit que la société
ou
l'établissement
permanent
dominant détienne au moins 75%
des parts d'une société au premier
jour de la période imposable à
laquelle s'applique le régime et ce
pendant
toute
la
période
imposable.
Les résolutions pour que les
sociétés d'un groupe soient
imposées au régime consolidé
doivent être adoptées par les
assemblées
générales
d'actionnaires,
ou
l'organe
équivalent si elles ne sont pas de
nature commerciale, et être
notifiées à l'Administration fiscale à
tout moment au cours de la
période imposable précédant celle
126
où le régime de consolidation
fiscale s'appliquera. Le régime
s'applique
pour
une
durée
indéterminée tant qu'il n'est pas
renoncé à son application.
g) Autres régimes spéciaux
La législation de l'Impôt sur les
sociétés comprend des règles qui
régissent des régimes fiscaux
spéciaux d'imposition, en fonction
des caractéristiques de l'assujetti
ou des activités sectorielles
exercées :
- Groupements
d'intérêt
économique
espagnol
et
européen (GIEE). Ces entités et
leurs membres sont régis par les
dispositions générales de l'Impôt
sur les Sociétés, avec les
caractéristiques suivantes : elles
ne sont pas imposées à l'Impôt
sur les Sociétés pour l'assiette
imposable qui est imputable aux
membres résidents en territoire
espagnol.
Jouissent également d'un régime
d'imposition spécial les sociétés du
secteur minier (avec des règles
spéciales pour l'amortissement
accéléré de certains biens et des
réductions de l'assiette imposable
par
application
du
facteur
d'épuisement, sous réserve de
certaines conditions), les sociétés
ayant pour objet social la
recherche et l'exploitation des
hydrocarbures (bien qu'elles soient
imposées au taux de 40%,
supérieur au taux général, elles
peuvent réduire, dans certaines
limites, leur assiette imposable par
application
du
facteur
d'épuisement, et appliquer des
règles spéciales d'amortissement,
de compensation des bases
imposables négatives, etc.) et les
sociétés de navigation en fonction
du tonnage.
h) Fonds de détention de valeurs
étrangères (FDVE)
La réglementation actuelle de ce
régime en fait l'un des plus
compétitifs dans le cadre de
l'Union Européenne.
Les principaux aspects de
régime sont résumés ci-après :
ce
− Bénéfice du régime et objet social du
FDVE
L'assujetti peut obtenir le bénéfice
de ce régime en communiquant au
Ministère de l'Economie et des
Finances
qu'il
souhaite
en
bénéficier
(pas
soumis
à
autorisation).
En ce qui concerne l'objet social du
FDVE, il suffit qu'il prévoie l'activité
de gestion et d'administration de
valeurs représentatives des fonds
propres de sociétés non-résidentes
sur le territoire espagnol, avec
l'organisation des moyens matériels
et en personnel nécessaires. Par
ailleurs, un FDVE peut consolider
fiscalement s'il répond aux autres
conditions exigées à cette fin,
même si le régime des FDVE n'est
pas applicable aux groupements
d'intérêt économique espagnol et
européen,
aux
association
temporaire d'entreprises ni aux
sociétés patrimoniales.
− Traitement des résultats des FDVE
issus de participations dans des
sociétés non résidentes
Les dividendes ou les participations
aux bénéfices de sociétés non
résidentes sur le
territoire
espagnol et les résultats positifs
issus de la cession de la
participation sont exonérés si les
circonstances et les conditions
fixées
par
la
méthode
d'exonération commentée pour
internationale sont réunies (voir
point II, I, b).
Parmi les conditions nécessaires à
l'application de cette méthode, il
faut que la participation dans la
société non résidente soit d'au
moins 5%. En vue de l'application
de l'exonération prévue par ce
régime des FDVE, cette condition
est considérée comme remplie,
autrement dit la participation peut
être inférieure à 5%, si la valeur
d'acquisition de la participation est
supérieure à six millions d'euros.
Il est admis de ne pas détenir 5%
des filiales de deuxième niveau et
des niveaux suivants, toujours dans
l'hypothèse des six millions, si ces
filiales satisfont aux conditions
exposées à l'article 42 du Code de
Commerce pour faire partie du
même groupe de sociétés que la
société étrangère de premier
niveau et si elles présentent des
états comptables consolidés.
Nonobstant ce qui précède,
lorsque la participation dans la
société non résidente a été évaluée
conformément aux règles du
régime de neutralité fiscale pour
les opérations de restructuration
de la loi de l'Impôt sur les Sociétés,
et que l'application de ces règles, y
compris à l'occasion d'une cession
précédente, a entraîné la non
intégration de revenus dans
l'assiette imposable au titre de
l'Impôt sur les Sociétés, de l'Impôt
sur le Revenu des Personnes
Physiques ou de l'Impôt sur le
Revenu des Non Résidents, en
127
raison de la cession de la
participation dans une société
résidente sur le territoire espagnol,
l'exonération ne sera appliquée
qu'au revenu correspondant à
l'écart positif entre la valeur de la
cession de la participation dans la
société non résidente et la valeur
normale de marché de celle-ci lors
de son acquisition par la société
cédante. Le reste du produit de la
cession est intégré à l'assiette
imposable pour la période.
− Traitement des résultats distribués par
le FDVE
Si le destinataire de ces bénéfices
est une société assujettie à l'Impôt
sur les Sociétés espagnol, les
bénéfices perçus ouvrent droit à
déduction au titre de la double
imposition interne.
Si le destinataire est une personne
assujettie à l'IRPP espagnol, il ne
peut pas appliquer la déduction
pour double imposition des
dividendes, mais il peut déduire les
impôts payés à l'étranger, suivant
les modalités exposées dans la
réglementation de l'IRPP.
Enfin, si le destinataire est une
personne physique ou morale non
résidente sur le territoire espagnol,
il est présumé que le bénéfice
distribué n'a pas été obtenu sur le
territoire espagnol et que le
premier bénéfice distribué procède
de revenus exonérés.
Concrètement, la distribution de la
prime d'émission est traitée
comme une distribution de
bénéfices.
− Traitement des plus-values découlant
de la cession des parts du FDVE
128
Si l'associé est une société
assujettie à l'Impôt sur les Sociétés
espagnol, il peut bénéficier de la
nouvelle exonération pour éviter la
double imposition internationale
(exposée ci-dessus) pour la partie
du revenu correspondant aux
non résidentes qui répondent aux
conditions qui y sont exposées, et
de la déduction pour double
imposition interne des plus-values
pour le reste du revenu obtenu,
aux conditions fixées par la
réglementation de la déduction
pour double imposition interne.
Si l'associé est une personne
physique ou morale non résidente
sur le territoire espagnol, le revenu
correspondant à des réserves
constituées avec des résultats
exonérés ou à des écarts de valeur
imputables à des participations
dans des sociétés non résidentes
ne sera pas considéré comme
ayant été obtenu en Espagne.
Pour l'associé résident personne
physique, il n'y a pas de règle
spéciale, et il reste à ce jour
soumis au régime de l'IRPP.
i) Régime de la neutralité fiscale
pour
les
opérations
de
restructuration
Afin de faciliter les opérations de
restructuration des entreprises
(fusions, scissions, apports d'actifs
et échanges de valeurs), la loi
instaure un régime spécial fondé
sur les principes de non
intervention administrative et de
neutralité fiscale, qui garantit le
report de l'imposition directe et
indirecte ou la non imposition des
assujettis à ce titre, le cas échéant,
en ligne avec les autres pays
membres de l'Union Européenne.
Ce régime prévoit, en cas de
fusion, la possibilité pour la société
absorbante de déduire fiscalement,
sous certaines conditions, la partie
de l'écart entre le prix d'acquisition
d'une participation supérieure à 5%
et sa valeur théorique comptable
qui n'a pas pu être imputée aux
biens et aux droits acquis, dans la
limite du vingtième de son
montant. Cet écart doit être
imputé aux biens et aux droits
acquis
conformément
aux
dispositions des règles régissant la
présentation des comptes annuels
consolidés.
A cet égard, la société acquéreuse
doit présenter avec sa déclaration
au titre de l'Impôt sur les sociétés,
pour les exercices auxquels elle
applique cette déduction, les
renseignements suivants :
a) identification de la société
cédante et du pourcentage de
la participation qu'elle y détient
;
b) valeur et date d'acquisition des
participations de la société
cédante, ainsi que leur valeur
théorique
comptable,
déterminée à partir des
comptes annuels homogénéisés
;
de dissolution
société ;
de
cette
- de ce que la participation n'a
pas été acquise auprès de
personnes ou de sociétés non
résidentes sur le territoire
espagnol,
de
personnes
physiques résidentes sur le
territoire espagnol, ni d'une
société liée lorsque cette
dernière avait elle-même
acquis la participation auprès
de ces personnes ou sociétés.
Cette
condition
est
considérée comme satisfaite
lorsque le montant de l'écart
entre le prix d'acquisition
d'une participation supérieure
à 5% et sa valeur théorique
comptable qui n'a pas pu être
imputée aux biens et aux
droits acquis aurait été
imposée en Espagne ou dans
un autre Etat Membre de l'UE
à l'occasion de la cession de
la participation.
- que la société qui acquiert la
participation ne fait pas partie
du même groupe de sociétés
que la société qui l'a cédée,
au sens de l'article 42 du
Code de Commerce.
j) Avantages fiscaux
petites entreprises
pour
les
c) justification :
- des
critères
d'homogénéisation
des
valeurs et chronologiques,
d'imputation aux biens et aux
droits de la société cédante
de l'écart entre le prix
d'acquisition
de
ses
participations et leur valeur
théorique comptable à la date
Les entreprises dont le montant
total du chiffre d'affaires (calculé
pour le groupe, le cas échéant)
pour
la
période
imposable
précédente (ou pour l'exercice en
cours, en cas d'entreprises
nouvellement créée) est inférieur à
8
millions
d'euros
peuvent
bénéficier de certains avantages
fiscaux. Lorsque la société fait
partie d'un groupe de sociétés, au
129
sens de l'article 42 du Code de
Commerce, ce montant concerne
l'ensemble des sociétés du groupe.
Les avantages peuvent être
résumés comme suit :
- liberté d'amortissement des
éléments des immobilisations
corporelles,
dans
certaines
limites, sous réserve de satisfaire
à certaines conditions en matière
de création d'emplois ;
- liberté d'amortissement des
éléments
neufs
des
immobilisations corporelles dont
la valeur unitaire ne dépasse pas
601,01 euros (à concurrence
d'un plafond global de 12 020,24
euros), sans qu'il soit nécessaire
de l'enregistrer comptablement.
Cette possibilité est incompatible
avec
la
réduction
pour
réinvestissement de bénéfices
extraordinaires.
- droit de multiplier par 2 le taux
d'amortissement
linéaire
maximum prévu
dans les
tableaux officiels (sans que ce
soit enregistré comptablement)
pour
les
éléments
d'immobilisation
corporelle
nouveaux et les immobilisations
incorporelles mis à la disposition
de l'assujetti au cours de
l'exercice où ce dernier remplit
les conditions pour être une
petite
entreprise
(sauf,
notamment,
le
fonds
de
commerce et les marques, qui
ouvrent droit à multiplier par 1,5
le taux d'amortissement linéaire
maximum prévu
dans les
tableaux, aux mêmes conditions)
;
- possibilité de faire une dotation à
une provision pour créances
130
douteuses, à concurrence de 1%,
pour les débiteurs existant à la
clôture de la période imposable ;
- le taux d'imposition de ces
sociétés est de 30% pour les
120 202,41 euros de l'assiette
imposable,
l'excédent
étant
imposé à 35%. Pour les périodes
fiscales inférieures à un an,
l'assiette imposable taxée à 30%
est déterminée à proportion de
la durée de la période imposable
par rapport à l'année civile ;
- déduction de 10% du montant
des investissements et des
charges de la période au titre de
l'amélioration de la capacité
d'accès à Internet, ainsi que de
l'amélioration des processus
internes par l'utilisation de
technologies de l'information et
de la communication.
k) Obligations de forme
La période imposable coïncide avec
l'exercice comptable de la société,
et ses états financiers et ses livres
comptables sont la documentation
de base qui doit être présentée
avec la déclaration annuelle.
Les déclarations annuelles doivent
être présentées et l'impôt payé
dans les 25 jours suivant les six
mois postérieurs à la clôture de la
période imposable.
l) Régime fiscal des Iles Canaries
L'archipel des Canaries bénéficie
d'une série d'avantages fiscaux
conçus pour compenser les
handicaps dus à l'insularité et à
l'éloignement
du
territoire
péninsulaire espagnol, avantages
qui cherchent avant tout à attirer
les investissements dans les Iles
Canaries.
Les principales caractéristiques du
régime sont les suivantes :
− Impôts directs
- Bonification de 50% de la partie
de l'impôt total qui correspond
proportionnellement
aux
revenus tirés de la vente de
biens corporels produits par
l'assujetti dans l'archipel dans le
secteur des activités agricoles,
d'élevage, industrielles ou de
pèche.
Cette
bonification
profite tant aux sociétés (Impôt
sur les Sociétés) qu'aux
personnes
physiques
qui
effectuent
des
activités
économiques sous le régime de
l'estimation directe (Impôt sur
le Revenu des Personnes
Physiques).
- Réduction
de
l'assiette
imposable (jusqu'à 90% du
bénéfice
comptable
non
distribué de l'exercice) pour la
part des bénéfices de ses
établissements
permanents
implantés aux Canaries qu'une
société affecte à la réserve
pour
investissements
aux
Canaries (RIC). Conformément
à
la
position
de
l'Administration,
l'assujetti
dispose d'un délai de jusqu'à
cinq ans pour matérialiser la
RIC : l'année d'obtention du
résultat, celle de la dotation
comptable à la réserve et les
trois années suivantes. Depuis
le 1er janvier 2003 il est permis
d'investir à l'avance de futures
dotations à la RIC, sous
réserve que ces dotations
soient faites par prélèvement
sur les bénéfices réalisés
jusqu'au 31 décembre 2005.
Ces sommes doivent servir à
acquérir des actifs fixes neufs
ou certains actifs d'occasion
représentant
un
progrès
technologique, implantés ou
reçus sur l'archipel, et/ou à
souscrire des actions ou des
participations au capital de
sociétés qui exercent leur
activité dans l'archipel et qui
effectuent les investissements
en question. La possibilité
d'employer la Réserve à la
souscription de titres, de
valeurs ou à des inscriptions en
compte de dette publique
émise par la Communauté
Autonome des Canaries, les
Collectivités
Locales
des
Canaries ou ses Organismes
Autonomes est supprimée à
compter du 1er janvier 2004.
Toutefois, à titre transitoire,
les assujettis peuvent continuer
à matérialiser en dette publique
les engagements pris au titre de
la RIC par prélèvement sur les
bénéfices obtenus jusqu'au
31décembre 2003, dans la
limite de 50% du montant de
ces dotations.
- Les actifs fixes acquis pour
matérialiser la RIC doivent être
conservés
et
utilisés
effectivement au service de
l'entreprise pendant au moins
cinq ans ou pendant leur vie
utile, si cette dernière est plus
courte, sans pouvoir être
transmis, loués ou cédés à des
tiers pour leur usage, sauf s'ils
sont destinés, dans le cadre
d'une exploitation économique,
à être loués ou cédés à des
tiers en vue de leur utilisation,
sous réserve qu'il n'y ait pas de
liens, directs ou indirects, avec
les
preneurs
ou
les
131
et déductions au titre de la
double imposition.
cessionnaires de ces biens et
qu'il
ne
s'agisse
pas
d'opérations de crédit-bail. De
même, il est impossible
pendant cette période de
disposer de cette réserve (par
ex. lors d'une distribution de
dividendes ou en toute autre
circonstance).
- Augmentation des déductions
pour investissements réalisés
aux Iles Canaries par rapport
aux déductions appliquées aux
investissements sur le territoire
national.
- Le régime s'applique également
aux assujettis à l'IRPP qui
déterminent leur revenu par
estimation
directe,
avec
déduction appliquée à l'impôt
total, plafonnée à 80% de la
part proportionnelle de cet
impôt
correspondant
aux
rendements
nets
d'exploitations
économiques
aux Canaries.
− Impôts indirects
- Application de l'Impôt Général
Indirect des Canaries (IGIC),
de nature similaire à la TVA,
avec un taux général de 5%.
- Application de la Taxe sur les
Importations et les Livraisons
de Marchandises aux Iles
Canaries (AIEM pour le sigle
espagnol) à la production et à
l'importation aux Canaries de
certains biens corporels.
- Cet
avantage
fiscal
est
incompatible pour ces mêmes
biens avec la déduction pour
investissement et la déduction
pour
réinvestissement
de
- Les sociétés dont le siège est
aux Canaries, qu'elles soient
nouvelles ou déjà existantes,
qui réalisent une augmentation
de
capital,
accroissent,
modernisent ou transfèrent
leurs
installations
sont
exonérées de l'impôt sur les
transmissions patrimoniales et
les actes juridiques documentés
(ITP et AJD1) en ce qui
concerne leur constitution, les
augmentations de capital et les
acquisitions patrimoniales de
biens d'équipement situés aux
Canaries, pendant trois ans à
compter de la passation de
l'acte
authentique
de
constitution ou d'augmentation
de capital. En ce qui concerne
l'ITP et l'AJD dans leur
modalité
relative
aux
- La
Réserve
pour
Investissements aux Canaries
est soumise à l'autorisation du
Marché Unique. Elle est en
vigueur jusqu'au 31 décembre
2005, et la prorogation du
régime est subordonnée à
l'autorisation préalable délivrée
par
les
autorités
communautaires, ce qui est en
cours de négociation.
- La
déduction
pour
investissements en actifs fixes,
qui a été abrogée, est
maintenue aux Canaries, pour
25%
du
montant
de
l'investissement
et
à
concurrence de 50% de
l'imposition, après bonifications
132
1
A compter du 1er janvier 2005, l'ITP et l'AJD sont passés de
6% à 6,5% pour les cessions de patrimoine à titre onéreux, et
de 0,5% à 0,75% en ce qui concerne les actes authentiques.
"opérations sociales", seule est
exonérée la constitution ou
l'augmentation de capital pour
la partie qui est destinée aux
investissements
prévus
précédemment. Les opérations
ressortissant de la modalité
"actes authentiques" ne sont en
aucun cas exonérées.
Sont également exonérées de
l'IGIC
les
livraisons
et
importations de biens aux
sociétés visées à l'alinéa
précédent qui constituent pour
elles des biens d'équipement.
De même sont exonérés les
travaux qui sont considérés
comme des prestations de
services ayant pour résultat un
bien d'équipement.
Ces exonérations s'appliquent
également aux acquisitions de
biens d'équipement par les
établissements permanents aux
Canaries de sociétés ayant leur
siège hors de l'archipel, sous
réserve qu'elles remplissent
toutes les conditions exposées
ci-dessus.
- Les navires et les sociétés de
navigation inscrits sur
un
registre spécial bénéficient de
l'exonération de l'ITP et de
l'AJD pour les actes et les
contrats conclus qui sont
assujettis à cet impôt. De
même, en ce qui concerne
l'équipage de ces navires,
l'employeur bénéficie d'une
bonification de 90% de ses
cotisations à la sécurité sociale,
et 50% des revenus du travail
sont exonérés au titre de l'IRPP
par obligation réelle ou
personnelle, s'ils ont été acquis
à l'occasion d'opérations de
navigation sur ces navires. Par
ailleurs, l'Impôt sur les Sociétés
bénéficie d'une bonification de
90% après déductions au titre
de la double imposition, s'il y a
lieu, pour la partie de l'assiette
imposable
résultant
de
l'exploitation de ces navires.
La réglementation des Canaries
régit également le régime fiscal
spécial de la Zone Spéciale des
Canaries (ZEC, pour le sigle
espagnol), qui a été autorisé au
mois de janvier 2000 par la
Commission européenne, son
application ayant été considérée
compatible avec les règles du
Marché Unique.
La ZEC est en vigueur jusqu'en
2008, et la prorogation du
régime au-delà de cette échéance
est subordonnée à l'autorisation
préalable
des
autorités
communautaires.
Le régime s'applique aux sociétés
nouvellement créées dont le
siège est aux Canaries et qui sont
inscrites sur le registre spécial
des sociétés de la ZEC. Les
sociétés
inscrites
doivent
satisfaire aux conditions suivantes
:
- situer aux Canaries leur siège
social et le siège de leur
direction effective ;
- qu'au moins un administrateur
réside aux Iles Canaries ;
- que
leur
objet
social
comprenne
l'exercice
des
activités économiques prévues
expressément par la loi. Sont
exclues, en, toute hypothèse,
les activités financières ;
133
- créer au moins cinq postes de
travail au cours des six
premiers mois à compter de
l'autorisation, et maintenir au
moins à ce niveau l'effectif
moyen annuel du personnel
pendant
la
période
de
jouissance de ce régime ;
- effectuer des investissements
au cours des deux premières
années
à
compter
de
l'autorisation d'un montant
minimum de 100 000 euros
devant se matérialiser par
l'acquisition
d'actifs
fixes
corporels ou incorporels situés
ou reçus dans le périmètre
géographique de la ZEC, qui
soient utilisés et nécessaires
pour les activités effectuées
dans ce cadre ;
- présenter à l'administration une
demande d'inscription et un
mémoire descriptif des activités
devant être exercées et qui
établisse la solvabilité, la
viabilité,
la
compétitivité
internationale de ces activités
et
leur
contribution
au
développement économique et
social de l'archipel, ce mémoire
ayant force obligatoire pour la
société.
En ce qui concerne le régime
fiscal, le résultat obtenu par les
sociétés ZEC au titre des
opérations réalisées est assujetti
à l'Impôt sur les Sociétés au taux
spécial (entre 1% et 5%) qui sera
fixé au regard des critères
suivants : année de jouissance,
année d'autorisation et création
nette d'emplois. De même, les
taux mentionnés ne s'appliquent
qu'à concurrence d'un montant
déterminé
de
l'assiette
imposable, en fonction de
134
l'activité exercée et de la
création d'emplois (de 1,5 à 120
millions d'euros annuels).
Les
associés
(personnes
physiques ou morales) de la
société ZEC résidents en
Espagne ne peuvent pas appliquer
la déduction pour double
imposition aux dividendes reçus
de sociétés ZEC, pour la partie
ayant bénéficié d'une imposition à
taux réduit.
Les intérêts, les plus-values et les
dividendes obtenus par les non
résidents qui participent à des
sociétés ZEC sont exonérés de
l'IRNR en Espagne aux mêmes
conditions que pour les résidents
dans
l'Union
Européenne,
lorsque ces revenus sont versés
par une société de la ZEC et
sont issus d'opérations réalisées
matériellement et effectivement
dans le périmètre géographique
de la ZEC. Toutefois, ces
exonérations ne s'appliqueront
pas si les revenus et les plusvalues
patrimoniales
sont
obtenus par le biais de pays ou
de
territoires
qualifiés
fiscaux, ni lorsque la société
mère a sa résidence fiscale dans
un de ces territoires.
Les sociétés ZEC jouissent de
l'exonération de la taxation au
titre de l'ITP et de l'AJD en ce
qui concerne les acquisitions de
biens et de droits destinés par
l'assujetti à l'exercice de ses
activités, sous réserve que ces
biens et droits soient situés,
s'exercent ou doivent être
accomplis dans le périmètre
géographique de la ZEC. De
même
sont
exonérés
les
opérations sociales exécutées
par des sociétés ZEC, à
l'exception de leur dissolution, et
les actes authentiques liés aux
opérations réalisées par ces
sociétés dans le périmètre
géographique de la ZEC, sous
réserve de certaines exceptions.
de contribuable toute personne
de nationalité espagnole qui fixe
sa résidence dans un paradis
fiscal (cette règle s'applique au
cours de l'année du changement
de résidence et des quatre
suivantes).
Sont également exonérées de
l'IGIC les livraisons de biens et
les prestations de services
effectuées entre sociétés ZEC,
de même que les importations de
biens réalisées par des sociétés
ZEC.
Le contribuable est réputé avoir sa
résidence
habituelle
sur
le
territoire espagnol lorsque l'une
des circonstances suivantes est
vérifiée :
2. Impôt sur le Revenu des
Personnes Physiques
Cet impôt est un des piliers du
système fiscal espagnol et est
actuellement régi par le Texte Refondu
de la Loi sur l'Impôt sur le Revenu des
Personnes Physiques, approuvé par le
Décret-loi royal 3/2004 du 5 mars (ciaprès TRIRPF, d'après le sigle en
espagnol). De même, le Décret royal
1775/2004 du 30 juillet a approuvé le
règlement de l'IRPP.
− Contribuables à l'impôt
Est
considéré
comme
un
contribuable aux effets de l'Impôt
sur le Revenu :
- une personne physique qui a sa
résidence habituelle sur le
territoire espagnol, ou
- une personne physique de
nationalité espagnole ayant sa
résidence habituelle à l'étranger
mais
relevant
d'une
des
conditions prévues par la loi (par
ex. les services diplomatiques,
consulaires, etc.). En outre, est
considérée conserver sa qualité
- il séjourne plus de 183 jours au
cours d'une année civile sur le
- le centre principal ou la base de
ses
activités
sociales
ou
professionnelles ou de ses
intérêts économiques se trouve
en Espagne, de façon directe ou
indirecte.
Pour déterminer la durée du
séjour sur le territoire espagnol,
on prend en compte ses absences
sporadiques, sauf s'il établit qu'il est
résident fiscal dans un autre pays.
S'il
s'agit
de
pays
réglementairement qualifiés de
paradis fiscaux, l'Administration
pourra exiger qu'il apporte la
preuve de son séjour dans ledit
pays pendant 183 jours au cours
d'une année civile (sans prendre en
compte les séjours dus à des
collaborations de nature culturelle
ou
humanitaire
avec
l'Administration espagnole).
Faute de preuve contraire, le
contribuable est présumé résider
en Espagne lorsque son conjoint
non séparé légalement et les
enfants mineurs qui dépendent de
lui résident habituellement en
Espagne.
135
Les personnes physiques qui sont
contribuables au titre de l'Impôt
sur le Revenu des Non Résidents
et qui résident dans un Etat
membre de l'Union Européenne
peuvent opter pour payer l'impôt
en qualité de contribuable à l'IRPP
si elles établissent qu'elles ont fixé
leur domicile ou leur résidence
habituelle dans un Etat Membre de
l'UE et qu'elles ont obtenu en
Espagne au moins 75% de la
totalité de leurs revenus au titre
des revenus du travail et des
revenus d'activités économiques au
cours de l'exercice.
Enfin, il y a lieu de signaler le
régime introduit à compter de
2004 pour les étrangers mutés en
Espagne
pour
raisons
professionnelles qui acquièrent la
résidence fiscale en Espagne et au
titre duquel ils peuvent, sous
réserve de certaines conditions,
continuer à payer l'impôt en qualité
de non résidents.
− Fait imposable
Les contribuables de cet impôt
paient au titre de leurs revenus
mondiaux, y compris dans certains
cas les revenus versés par des
sociétés étrangères dans certaines
circonstances – régime de la
transparence fiscale internationale,
sauf si la société non résidente de
laquelle proviennent les revenus
est résidente dans l'UE -, comme
exposé ci-dessus pour l'Impôt sur
les Sociétés, ainsi qu'au titre des
plus-values (ou des moins-values)
au cours de l'année civile, nets des
frais
nécessaires
exposés
(conformément aux termes de la
Loi) pour les obtenir.
− Systèmes d'imposition et contribuable
136
Il est possible de payer de façon
individuelle ou conjointe (en
fonction du concept de foyer
familial). Toutefois, il y a un tarif
unique, avec deux barèmes
(général et autonomique), à
l'exclusion en toute hypothèse de
l'existence d'un double tarif.
− Schéma général de l'impôt
La loi distingue dans l'assiette
imposable une partie générale et
une partie spéciale.
La partie générale est constituée
par le solde positif qui résulte de
l'intégration des éléments suivants :
- rendements du travail
- rendements du capital immobilier
- rendements du capital mobilier
- rendements
économiques
des
activités
- imputation
immobiliers
des
revenus
- imputation des revenus de
sociétés
en
régime
de
transparence fiscale international
- imputation des revenus
cessions de droits à l'image
des
- écart de valeur d'organismes de
placement collectif constitués
dans des paradis fiscaux
- solde
positif
résultant de
l'intégration exclusive entre elles
des évolutions patrimoniales sur
moins d'un an.
La partie spéciale de l'assiette
imposable est constituée du solde
positif résultant de l'intégration
exclusive entre elles des évolutions
patrimoniales intervenues sur une
période supérieure à une année.
− Revenus exonérés
Parmi les exonérations existantes,
il faut souligner celle qui concerne
les revenus du travail issus
d'activités réalisées à l'étranger.
Cette exonération s'applique à
concurrence de la somme de
60 101,21 euros, sous réserve de
certaines conditions :
- les revenus du travail doivent
être perçus pour un travail
effectué réellement à l'étranger ;
- le bénéficiaire des services doit
être soit une société non
résidente en Espagne, soit un
établissement permanent d'une
société espagnole implanté à
l'étranger ;
- le pays étranger où se déroule le
travail doit appliquer un impôt de
nature identique ou analogue à
l'IRPP et ne doit pas être un
territoire
qualifié
fiscal.
Cette
exonération
est
incompatible avec le régime des
excédents dispensés d'imposition.
− Revenus du travail
- Les
principales
déductions
autorisées sur les revenus du
travail sont les cotisations à la
Sécurité Sociale.
- En ce qui concerne les avantages
en nature, voici les points
essentiels à souligner :
■ L'avantage en nature de
mise à disposition d'un
véhicule est évalué à 20%
du coût d'acquisition pour
le payeur. La remise d'un
véhicule en pleine propriété
est assimilée au régime des
véhicules en leasing ou
renting, ou autres formules
semblables.
■ L'avantage en nature de
mise à disposition d'un
logement dont l'entreprise
est propriétaire ou qu'elle
prend à bail est évalué à 5%
ou 10% de la valeur
cadastrale, suivant que
cette dernière a été révisée
ou non, avec un plafond
limité à 10% des autres
revenus du travail. A défaut
de valeur cadastrale, ou si
celle-ci n'a pas été notifiée,
la rémunération en nature
sera évaluée à 5% de 50%
de la valeur au regard de
l'Impôt sur le Patrimoine.
■ N'est
pas
considérée
comme un avantage en
nature la remise, à titre
gratuit ou pour une valeur
inférieure au
prix du
marché, d'actions, de parts
ou de parts sociales de
caisses d'épargne à tous les
salariés, dans la limite de
12 000 euros annuels, sous
réserve
de
certaines
conditions.
Certaines
obligations
d'information (à la CNMV –
équivalent de l'AMF – pour
des actions cotées sur une
bourse
de
valeurs)
s'imposent en cas de remise
d'actions ou de droits
d'option sur actions aux
137
dirigeants
et
aux
administrateurs. De même,
lorsqu'une société acquiert
ses propres actions à cette
fin, l'assemblée générale des
actionnaires doit donner
son accord et certains
renseignements.
- En ce qui concerne les revenus
versés par des sociétés liées non
résidentes,
les
sociétés
résidentes sur le territoire
espagnol sont tenues d'effectuer
des retenues à la source sur les
revenus du travail versés à leurs
salariés, indépendamment du fait
que ces revenus soient payés par
la société elle-même ou une
autre société, résidente ou non
résidente, lui étant liée.
Si le droit de percevoir ces
revenus trouve sa source sur une
période supérieure à deux ans,
les règles sur les revenus
irréguliers sont applicables.
- Imputation des revenus du travail
Lorsque les revenus du travail
trouvent leur cause sur une
période supérieure à deux ans et
que la condition que ces revenus
ne soient pas périodiques ou
récurrents est simultanément
remplie, ou bien si ces revenus
sont réglementairement qualifiés
d'irréguliers, ils ne sont imputés
qu'à concurrence de 60% de leur
montant.
La réduction peut être étendue
sous certaines conditions à
certains revenus.
Si le revenu est issu de la levée
d'options d'achat d'actions ou de
parts par les salariés, le montant
du revenu sur lequel s'applique la
138
réduction de 40% est plafonné au
montant obtenu en multipliant le
salaire
annuel
moyen
de
l'ensemble des contribuables à
l'IRPP (19 600 euros) par le
nombre d'années de production
du revenu. A cet effet, lorsqu'il
s'agit de revenus obtenus de
façon notoirement irrégulière
dans le temps, on prendra
comme base cinq ans.
Le plafond énoncé à l'alinéa
précédent peut être doublé sous
certaines conditions.
− Rendements des capitaux immobiliers
En cas de louage d'immeubles
d'habitation, le rendement net (à
savoir le rendement intégral
moins les amortissements, les
taxes et les charges non
étatiques, etc.) est réduit de 50%.
De même, si la période de
production est supérieure à deux
ans, ou si son obtention est
irrégulière dans le temps, le
rendement est réduit de 40%.
− Plus-values
et
patrimoniales
moins-values
- Evaluation
L'évaluation de l'évolution
patrimoniale
en
cas
de
transmission à titre onéreux ou
à titre gratuit se fait à partir de
l'écart
entre
la
valeur
d'acquisition et la valeur de
transmission des éléments
transmis.
- Coefficients correcteurs
taux d'imposition
et
La Loi ne prévoit pas
l'application de coefficients de
mise à jour, sauf pour les biens
immeubles.
L'objet des coefficients de mise
à jour est de corriger les effets
de l'inflation, par application au
prix d'acquisition des biens
transmis et aux amortissements
correspondants.
Toutefois, les droits acquis
quant à
l'application
de
coefficients de réduction pour
les biens acquis avant le 31
décembre 1994 sont respectés.
Par conséquent, dans ces cas la
plus-value est réduite par
application
d'un
certain
pourcentage en fonction du
type d'actif (14,28%, 25% ou
11,11% par année à partir de la
troisième année de détention
du bien dans le patrimoine de
l'assujetti,
jusqu'au
31
décembre
1996).
Ces
coefficients de réduction ne
s'appliquent pas en cas de
moins-value.
Quant au taux d'imposition, il
est de 15% pour les évolutions
patrimoniales intervenues sur
une période supérieure à une
année.
Par ailleurs, sont exonérées les
évolutions
patrimoniales
découlant de la transmission à
titre gratuit des entreprises
familiales, sous réserve que les
éléments patrimoniaux affectés
par le contribuable à l'activité
économique suite à leur
acquisition l'aient été au moins
cinq ans avant la date de la
transmission. De même, cette
exonération ne s'applique que
(I) si le donateur a 65 ans au
plus, ou a une incapacité
permanente totale ou est grand
invalide ; (II) s'il exerçait des
fonctions de direction, qu'il
cesse de les exercer et de
percevoir des rémunérations à
ce titre à compter de la date de
transmission ; (III) si le
donataire conserve ce qu'il a
acquis pendant au moins dix
ans après l'acte authentique de
donation, sauf décès, et il ne
pourra pas faire d'actes de
disposition ni d'opérations
sociales qui entraîneraient une
réduction substantielle de la
valeur d'acquisition.
Enfin, il est établi que le
contribuable n'intègrera pas les
plus-values patrimoniales issues
de la cession de parts ou
d'actions dans des organismes
de placement collectif (OPC)
sous réserve qu'il réinvestisse
les sommes obtenues dans des
actifs de même nature. Les
nouvelles actions ou parts
souscrites conserveront la
valeur et la date d'acquisition
des actions ou des parts cédées
si, au cours de l'année
précédant cette cession, la part
du cédant dans l'OPC n'a
dépassé à aucun moment 5% et
si le nombre d'associés de
l'organisme est supérieur à 500.
Dans les deux cas, les actions
ou parts nouvelles souscrites
conserveront la valeur et la
date d'acquisition des actions et
des parts cédées.
− Réductions de l'assiette imposable
Des franchises sont fixées pour
réduire en premier lieu la partie
générale de l'assiette imposable,
sans qu'elle puisse devenir
négative, l'excédent réduisant la
partie spéciale. Les principales
139
franchises applicables sont les
suivantes :
- franchise
personnelle
:
réduction générale de 3 400
euros.
- franchises familiales : pour
chaque descendant célibataire
de moins de 25 ans, ou
handicapé quel que soit son
âge, ou personne sous régime
de tutelle ou de placement qui
cohabite avec le contribuable et
n'a pas de revenus annuels
supérieurs à 8 000 euros, le
contribuable a droit à une
réduction de 1 400 euros pour
le premier, 1 500 pour le
deuxième, 2 200 euros pour le
troisième et 2 300 euros pour
le quatrième et les suivants.
Les franchises familiales ne
s'appliquent pas lorsque les
personnes qui ouvrent droit à
ces franchises présentent une
déclaration pour l'IRPP ou font
une
demande
de
remboursement.
− Détermination du revenu imposable
La partie générale de l'assiette
imposable est réduite par une
série de sommes, notamment les
versements à des plans de
retraite.
Cette
réduction
s'applique avec une série de
limites :
- en premier lieu interviennent
une série d'abattements des
revenus nets du travail,
s'échelonnant de 2 400 à 3 500
euros. De plus, les salariés qui
prolongent
leur
activité
professionnelle au-delà de 65
ans et ceux qui acceptent un
poste de travail exigeant le
140
déplacement de leur résidence
habituelle dans une autre
commune, conformément à
certaines conditions, doublent
l'abattement auquel ils ont
droit à ce titre ;
- lorsque le contribuable est âgé
de plus de 65 ans, il réduit son
assiette imposable annuelle de
800 euros. De même, les
contribuables qui cohabitent
avec des ascendants âgés de
plus de 65 ans ou avec des
personnes handicapées, quel
que soit leur âge, dont les
revenus annuels sont inférieurs
à 800 euros, réduisent leur
assiette imposable annuelle de
800 euros ;
- par ailleurs, le total des
versements à des mutuelles de
prévoyance sociale et à des
plans de pension effectués par
leurs adhérents ou sociétaires
et pris en compte pour réduire
l'assiette
imposable
est
plafonné à 8 000 euros.
Cette somme s'accroît en
fonction de l'âge de l'adhérent,
à raison de 1 250 euros par
année au-delà de 52 ans, pour
atteindre 24 250 euros pour les
adhérents âgés de soixante cinq
ans ou plus.
De plus, indépendamment des
versements effectués par les
adhérents
ou
sociétaires,
l'employeur peut verser des
contributions
à
des
conventions d'assurance sociale
dont il est le promoteur au
profit du salarié et les imputer
au profit de ce dernier, avec
pour plafond annuel les mêmes
montants que ci-dessus.
La limite de l'abattement au
titre des versements à des
plans de retraite ou des
mutuelles dont le conjoint est
adhérent est fixée à 2 000
euros annuels.
− Détermination de l'impôt total : taux
d'imposition
L'impôt comprend un barème
général
et
un
barème
autonomique (le taux marginal
applicable au revenu imposable
est de 45%).
La Loi 21/2001 du 27 décembre
qui régit les mesures fiscales et
administratives du système de
financement des Communautés
Autonomes de droit commun et
des villes ayant un statut
d'autonomie range dans les
impôts cédés l'IRPP et confère
aux Communautés Autonomes
des facultés de réglementation
sur ces impôts cédés.
Le facteur permettant de
déterminer
à
quelle
Communauté Autonome se
rattachent les revenus au regard
de l'IRPP est la résidence
habituelle de l'assujetti. La Loi a
instauré également des règles
spécifiques en vue d'éviter les
changements de résidence pour
des raisons fiscales.
Si la Communauté Autonome
concernée n'a pas approuvé de
barème ou n'a pas pris en charge
les compétences en ce sens, le
barème autonomique présenté
ci-dessous
s'applique,
étant
entendu qu'en toute hypothèse le
barème
général
s'applique
également.
Comme indiqué précédemment,
les barèmes ne varient pas en
fonction du type de déclaration,
conjointe ou séparée, choisi par
l'assujetti, les seuls barèmes
d'imposition étant les suivants
(année 2005) :
Assiette
imposable
jusqu'à
(euros)
0
4 080
14 076
26 316
45 900
Assiette
imposable
jusqu'à
(euros)
0
4 080
14 076
26 316
45 900
Barème général
Impôt total
Reste
Taux
(euros)
assiette
applicable
imposable
(%)
jusqu'à
(euros)
0,00
4 080
9,06
369,65
9 996
15,84
1 953,02
12 240
18,68
4 239,45
19 584
24,71
9 078,66
Audelà
29,16
Barème autonomique
Impôt total
Reste
Taux
(euros)
assiette
applicable
imposable
(%)
jusqu'à
(euros)
0,00
4 080
5,94
242,35
9 996
8,16
1 058,02
12 240
9,32
2 198,79
19 584
12,29
4 605,66
Au15,84
delà
Le taux marginal maximum est de
45%. Le taux applicable à la partie
de l'assiette imposable spéciale
(solde positif des évolutions
patrimoniales intervenues sur
une période de plus d'une année,
réduit par l'excédent des
réductions appliquées à la partie
générale de l'assiette imposable)
est de 15%.
Taux d'imposition applicable à l'assiette
imposable spéciale
Taux
Taux
Taux
étatique (%) autonomique (%) total (%)
9,06
5,94
15
− Déductions et dégrèvements
141
L'exposé qui suit présente les
principaux
déductions
et
dégrèvements en vigueur (en
général, 67% de leur montant
s'applique à l'impôt général et
33% à l'impôt autonomique, sauf
si la Communauté Autonome
fixe ses propres déductions) :
que si elles sont destinées à
l'achat du logement qui
constituera
la
résidence
habituelle du contribuable dans
le délai de quatre années à
compter de la date d'ouverture
du compte, en comptant de
date à date.
- déduction pour investissements
dans le logement habituel :
Un régime spécial pour les
contribuables handicapés est
également instauré.
une déduction de 15% de la
somme investie dans l'achat ou
l'amélioration du logement
habituel du contribuable est
accordée, en prenant pour
assiette de la déduction
l'investissement réalisé, les frais
d'achat et les intérêts et frais
encourus
en
cas
de
financement externe ou en
raison du dépôt de sommes sur
des
comptes
d'épargnelogement
destinés
à
l'acquisition
du
logement
habituel.
En cas de financement externe,
les premiers 4 507,59 euros
peuvent être déduits à raison
de 25% et le reste à raison de
15% au cours des deux
premières années. Au cours
des années suivantes, ces
pourcentages passent à 20% et
15%, respectivement.
Pour
bénéficier
de
ces
pourcentages augmentés il faut
remplir certaines conditions
instaurées réglementairement.
La déduction est applicable à la
somme maximum de 9 015,18
euros annuels.
Les sommes déposées sur des
comptes
épargne-logement
n'ouvrent droit à déduction
142
En outre, un régime transitoire
a été prévu pour dédommager
le contribuable qui aurait acquis
son logement habituel avant le
4 mai 1998 et qui aurait droit à
cette déduction.
- déduction pour les revenus
obtenus à Ceuta et Melilla ;
- déductions
pour
économiques ;
activités
- déduction de 25% des sommes
données à certaines institutions
;
- déduction de 15% du montant
des investissements et des
dépenses en biens d'intérêt
culturel ;
L'assiette de ces deux dernières
déductions ne peut pas être
supérieure à 10% de l'assiette
imposable de l'assujetti.
− Retenues à la source
Le paiement des rendements
issus des capitaux mobiliers, les
plus-values issues des actions ou
des parts détenues dans des
organismes
de
placement
collectif, les revenus du travail,
entre autres, sont l'objet de
retenues à la source qui sont
considérées
comme
des
acomptes sur le paiement de
l'impôt final.
En outre, les sociétés sont tenues
de payer des acomptes au titre
de l'Impôt sur le Revenu des
Personnes Physiques sur les
Revenus
Revenus du travail
rémunérations
en
espèces
qu'elles versent à leurs salariés.
L'assiette et le taux de la retenue
et du paiement des acomptes
pour les principaux types de
revenus sont indiqués dans le
tableau suivant :
Assiette
Général
Contrats inférieurs à un an
Revenus des
capitaux mobiliers
Activités
professionnelles
Plus-values
Gains divers
Relations de travail spéciales salariés
dépendants
Membres du conseil d'administration
Cours, conférences et cession d'œuvres
littéraires, artistiques ou scientifiques
Général
Général
Début de l'exercice + 2 années suivantes
(règlements d'application en cours)
Cessions ou remboursements d'actions et de
parts d'organismes de placement collectif (*)
Primes en numéraire
Location et sous-locations d'immeubles
urbains
Revenus issus de la propriété intellectuelle,
industrielle, des prestations d'assistance
technique et de la location ou sous-location
de biens meubles et d'entreprises
Autorisation d'usage du droit d'exploitation
de l'image
(*)
Montant total de la rémunération
versée
Taux
Voir paragraphe
suivant
Voir paragraphe
suivant
(minimum 2%)
Minimum 15%
35%
15%
Contrepartie intégrale exigible ou
perçue
Montant perçu ou
15%
Contrepartie obtenue
7%
Montant à intégrer à l'assiette
imposable calculée selon les règles de
l'IRPP
Montant des primes
Montant des loyers et restes des
autres sommes versées à d'autres
titres au bailleur ou sous-bailleur
(hors TVA)
Intégralité des revenus perçus
15%
Intégralité des revenus perçus
15%
15%
15%
15%
20%
En général, il n'y a pas d'obligation de faire une retenue si l'on opte pour le réinvestissement du montant issu de la cession pour
acquérir ou souscrire d'autres actions ou parts d'organismes de placement collectif (régime de report prévu à l'article 95 du
TRLIRPP).
Pour calculer la retenue applicable aux
revenus du travail on prend en compte
leur montant total minoré des
différents
frais
déductibles
et
réductions, ainsi que de la franchise
personnelle et familiale au titre des
descendants, ce qui aboutit à une
assiette similaire à l'assiette de l'impôt.
On applique à ce revenu imposé le
barème de l'impôt (addition du barème
étatique et de l'autonomique) pour
obtenir le taux de retenue. En fin, on
obtient le taux de retenue à la source
applicable en divisant le montant de la
retenue par le montant total des
revenus.
− Auto-liquidation de l'impôt
143
Les contribuables qui sont tenus
de déclarer au titre de cet impôt
doivent déterminer leur dette
fiscale à ce titre et la présenter
avec leur déclaration et la régler
au lieu, sous la forme et dans les
délais
déterminés
par
le
Ministère de l'économie et des
finances, à savoir normalement le
30 juin.
Les contribuables mariés non
séparés légalement qui sont
tenus
de
présenter
une
déclaration au titre de l'IRPP et
dont
l'auto-liquidation
fait
apparaître qu'ils ont droit à un
remboursement ont la possibilité
de demander la suspension de
leur dette fiscale pour un
montant égal ou inférieur au
remboursement auquel a droit
leur conjoint pour ce même
impôt et cette même période
imposable.
3. Impôt sur le Revenu des
Non Résidents
Le texte refondu de la Loi relative à
Résidents approuvé par le Décret-loi
royal 5/2004 du 5 mars (ci-après
TRLIRNR) et le Règlement de l'Impôt
sur le Revenu des non Résidents
approuvé par le Décret royal
1776/2004 du 30 juillet, régissent
l'imposition des revenus obtenus sur le
territoire espagnol par des personnes
physiques et morales qui n'y sont pas
résidentes.
Comme indiqué précédemment, le
TRLIRNR prévoit que les personnes
physiques
non
résidentes
qui
établissent qu'elles ont leur résidence
habituelle dans un autre pays membre
de l'UE et qui ont obtenu en Espagne
144
des revenus du travail et de leurs
activités professionnelles représentant
au moins 75% de leur revenus
mondiaux peuvent choisir d'être
imposées comme s'ils étaient des
résidents fiscaux.
La clé pour déterminer le régime fiscal
des non résidents est de savoir s'ils
ont ou non un établissement
permanent en Espagne.
− Revenus obtenus par l'intermédiaire
d'un établissement permanent
Les contribuables qui obtiennent des
revenus par l'intermédiaire d'un
établissement permanent situé sur le
territoire espagnol sont imposés sur
la totalité des revenus qui en sont
issus, quel que soit le lieu de leur
obtention.
Le
concept
d'établissement
permanent retenu par la législation
espagnole est en ligne avec celui que
propose le modèle de convention de
l'OCDE.
Pour
une
personne
physique ou morale résidente dans
un pays avec lequel l'Espagne a signé
une convention pour éviter la double
imposition, les dispositions de cette
convention et, en particulier, les
exceptions
au
concept
d'établissement
permanent
détermineront l'existence de cet
établissement en Espagne.
En
termes
généraux,
les
établissements
permanents
en
Espagne de personnes physiques ou
morales non résidentes sont imposés
sur la base de leur résultat annuel au
même taux (normalement 35%) que
les
sociétés
espagnoles.
Les
contribuables au titre d'obligations
réelles qui exercent leurs activités en
établissement permanent sont tenus
d'effectuer des retenues à la source
et des paiements d'acomptes aux
mêmes
conditions
que
les
contribuables au titre d'obligations
personnelles.
L'impôt
du
résultat
des
établissements
permanents
est
déterminé en fonction des situations
suivantes :
Un impôt complémentaire taxe à
15% les sommes virées à l'étranger
prélevées sur les revenus obtenus
par des établissements permanents
en Espagne de personnes morales
non résidentes. Toutefois, cette
charge n'est pas exigible en vertu de
la plupart des conventions pour
éviter la double imposition.
- en règle générale, l'assiette
imposable
est
déterminée
conformément
aux
mêmes
dispositions
que
celles
qui
s'appliquent
aux
sociétés
résidentes en Espagne et, en
conséquence, elles sont imposées
au taux de 35% du résultat net
(40% pour les activités de
recherche
et
d'exploitation
d'hydrocarbures). Les charges de
direction et les frais généraux de
gestion imputés par la société
mère sont déductibles sous
certaines conditions. La période
imposable
de
l'établissement
permanent est l'année civile s'il
n'en déclare pas une autre.
De plus, cette charge n'est pas
exigible non plus sur les revenus
obtenus sur le territoire espagnol
par des personnes morales qui ont
leur domicile fiscal dans un autre Etat
de l'Union Européenne.
Par ailleurs, la réglementation de
l'Impôt exonère également de cette
charge les revenus obtenus par
l'intermédiaire
d'établissements
permanents sur le territoire espagnol
par des personnes morales ayant
leur domicile fiscal dans un Etat ayant
souscrit
avec
l'Espagne
une
convention pour éviter la double
imposition
et
n'exigeant
expressément rien d'autre, sous
réserve de réciprocité.
Cette charge s'ajoute donc à celle
qui frappe l'établissement permanent
sur ses résultats (35% du résultat
net).
Les contribuables au titre de cet
impôt qui exercent leurs activités en
Espagne
par
l'intermédiaire
d'établissements permanents sont
obligés en général de tenir une
comptabilité séparée, conformément
aux règles instaurées pour les
sociétés espagnoles.
La
période
imposable
est
également considérée comme
close
lorsque
l'établissement
permanent cesse ses activités, en
cas de désinvestissement ou en cas
de transfert du siège de la société
mère.
L'établissement permanent peut
également procéder, en général,
aux
mêmes
déductions
et
bonifications que les sociétés
résidentes en Espagne.
- S'agissant
d'établissements
permanents ayant pour activité des
travaux
de
construction,
d'installation ou de montage d'une
durée de plus de six mois, ou des
exploitations
économiques
saisonnières, ou des activités
d'exploitation
de
ressources
naturelles, l'assiette imposable est
déterminée conformément aux
règles applicables aux revenus
obtenus par les non résidents en
145
Espagne sans l'intermédiaire d'un
établissement permanent (voir ciaprès). Ce sont ces mêmes règles
régissant les revenus obtenus sans
permanent qui s'appliquent à ces
exploitations en ce qui concerne le
fait générateur de l'impôt et la
présentation des déclarations : la
tenue d'une comptabilité séparée
n'est
pas
nécessaire,
la
conservation
des
documents
justificatifs
des
opérations
effectuées étant suffisante.
L'impôt total est déterminé dans ce
cas en appliquant le taux
d'imposition
général,
sans
possibilité
d'appliquer
les
déductions et bonifications du
régime général.
La période imposable et le délai de
présentation de la déclaration sont
ceux que prévoient les règles
générales.
Toutefois, dans cette situation, le
contribuable peut opter pour le
régime général, sous réserve que
l'établissement
tienne
une
comptabilité séparée en Espagne.
L'option doit être exercée lors de
la demande d'inscription à l'index
des sociétés.
− Revenus obtenus sans l'intermédiaire
d'un établissement permanent
- Si l'établissement permanent ne
conclut pas un cycle commercial
complet productif de revenus en
Espagne et si ce cycle commercial
est achevé par la société non
résidente (ou la personne physique
non résidente qui agit en Espagne
par le biais d'un établissement
permanent) ou par un ou plusieurs
de ses établissements permanents,
la dette fiscale est déterminée
conformément aux règles du
régime général de l'Impôt sur les
Sociétés, les recettes et les charges
étant évaluées aux prix du marché.
A cette fin, sont considérés
comme obtenus sur le territoire
espagnol sans l'intermédiaire d'un
établissement
permanent
les
revenus suivants :
Subsidiairement,
l'assiette
imposable est déterminée en
appliquant le pourcentage indiqué à
cet effet par le Ministère de
l'économie et des finances au total
des charges supportées et en y
ajoutant les produits à caractère
accessoire, comme les intérêts et
les redevances, qui ne constituent
pas son objet social, ainsi que les
146
plus-values et les moins-values
patrimoniales
attachées
aux
éléments patrimoniaux affectés à
l'établissement. Ce pourcentage a
été fixé à 15%.
Les contribuables qui obtiennent
des revenus sans l'intermédiaire
d'un établissement permanent sont
imposés séparément pour chaque
fait générateur total ou partiel de
revenus obtenus sur le territoire
espagnol.
- les revenus issus d'activités ou
d'exploitations
économiques
exercées sur le territoire espagnol
;
- les revenus issus de prestations de
services utilisés sur le territoire
espagnol, à savoir la réalisation
d'études, de projets, l'assistance
technique ou l'aide à la gestion ;
- les revenus du travail issus
directement ou indirectement
d'une activité personnelle exercée
sur le territoire espagnol ;
- les intérêts, les redevances ou les
autres produits des capitaux
mobiliers versés par des personnes
physiques ou morales résidentes
sur le territoire espagnol ou par
des établissements permanents
situés sur ce même territoire ;
- les produits issus de valeurs
mobilières
émises
par
des
personne morales résidentes sur le
- les revenus issus de biens
immeubles sis en Espagne ou de
droits sur ces immeubles (le
TRLIRNR vise également les
revenus
imputés
à
des
contribuables personnes physiques
titulaires de biens immeubles
urbains sis sur le territoire
espagnol et non affectés à une
activité économique) ;
- les plus-values patrimoniales issues
de biens meubles ou immeubles sis
sur le territoire espagnol ou de
valeurs mobilières émises par des
personnes morales résidentes.
Toutefois, certains types de revenus
issus d'une source espagnole ne sont
pas imposés en Espagne, notamment
les suivants :
- les
revenus
issus
d'achats
internationaux de marchandises ;
- les revenus versés à des personnes
physiques
ou
morales
non
résidentes par des établissements
permanents sis à l'étranger, en leur
nom, lorsque les prestations
correspondantes sont liées à
l'activité
de
l'établissement
permanent à l'étranger.
Par ailleurs, les intérêts et les autres
revenus issus de la cession à des
tiers de fonds propres, ainsi que les
plus-values issues de biens mobiliers,
obtenus sans l'intermédiaire d'un
établissement permanent, par des
résidents d'autres Etats Membres de
l'Union Européenne (à l'exclusion
des paradis fiscaux) sont exonérés
en Espagne. Toutefois, les plus-values
issues de la cession d'actions ou de
parts d'organismes dont l'actif est
constitué essentiellement de biens
immeubles sis en Espagne, ou dans
lesquels le contribuable a détenu à
un moment quelconque au cours des
douze mois précédant la cession une
participation d'au moins 25%, sont
imposées.
De même sont exonérées les plusvalues issues de la cession de valeurs
ou le remboursement de parts de
fonds de placement collectif réalisés
sur des marchés secondaires officiels
de valeurs en Espagne et obtenus par
des personnes physiques ou morales
non
résidentes
n'ayant
pas
d'établissement permanent sur le
territoire
espagnol
qui
sont
résidentes dans un Etat avec lequel
l'Espagne a souscrit une convention
pour éviter la double imposition
internationale et comprenant une
clause d'échange d'informations, sauf
si ces revenus sont obtenus par le
biais d'un pays ou d'un territoire
qualifié de paradis fiscal.
Pareillement, les revenus et les plusvalues patrimoniales issus de la dette
publique obtenus par des sociétés
non résidentes sans l'intermédiaire
d'un établissement permanent en
Espagne sont exonérés, sauf s'ils sont
obtenus par le biais d'un paradis
fiscal.
Sont également exonérés les
produits des comptes de non
résidents versés par des banques ou
d'autres établissements financiers à
147
une société non résidente (sauf si le
paiement
est
versé
à
un
établissement permanent de cette
société en Espagne), ainsi que les
revenus obtenus sans l'intermédiaire
d'un établissement permanent issus
de la location, la cession ou la
transmission de conteneurs ou de
navires et d'aéronefs à coque nue
utilisés pour la navigation maritime
ou aérienne internationale.
Enfin, les bénéfices distribués par une
société filiale résidente en Espagne à
sa maison mère résidente dans un
autre Etat Membre de l'Union
Européenne sont exonérés lorsque
certaines conditions sont réunies
(essentiellement
détenir
une
participation de 25% pendant une
année).
Cette règle ne s'applique pas lorsque
la société mère est située dans un
paradis fiscal ni quand la majorité des
droits de vote de la société mère
sont détenus, directement ou
indirectement, par des personnes
physiques ou morales ne résidant pas
dans des Etats Membres de l'Union
Européenne, sauf lorsque la société
mère exerce effectivement une
activité sociale directement en
rapport avec l'activité de la filiale ou
lorsqu'elle a pour objet la direction
et la gestion de la filiale, ou si elle
prouve qu'elle a été constituée pour
des objectifs économiques valables et
non pour jouir indûment de
l'exonération.
En 1991, l'Administration Fiscale a
identifié 48 territoires classés
comme paradis fiscaux, parmi
lesquels se trouvent des territoires
"traditionnels", comme les Bahamas,
le Liechtenstein, Monaco, Gibraltar,
certaines sociétés holding résidentes
au Luxembourg, etc.
148
La législation espagnole établit en
général, pour les revenus obtenus
sans
l'intermédiaire
d'un
établissement permanent, des taux
d'imposition inférieurs au taux
général applicable aux personnes
morales ou physiques résidentes.
Normalement, l'impôt est calculé sur
le montant intégral imposable, sauf
en cas de prestation de services,
d'assistance technique, de travaux
d'installation ou de montage, cas
dans lesquels les charges de
personnel, d'approvisionnement en
matériels et de fournitures sont
déductibles
des
revenus
aux
conditions
réglementaires
pour
déterminer l'assiette imposable.
Les plus-values patrimoniales sont
calculées en général sur l'écart entre
la valeur de cession et la valeur
d'acquisition,
écart
auquel
s'appliquent les mêmes règles que
celles qui régissent les contribuables
personnes physiques résidentes
(cette loi renvoie au TRIRPF et aux
dispositions de ce dernier relatives à
la détermination de l'assiette
imposable pour les plus-values
patrimoniales).
Les acquéreurs auprès de non
résidents n'ayant pas d'établissement
permanent de biens immeubles sis en
Espagne sont tenus de retenir et de
verser 5% du prix d'acquisition à
titre de paiement d'un acompte de
l'impôt sur les plus-values dû par le
vendeur.
Cette retenue ne s'applique pas si
l'immeuble a été acquis plus de dix
ans avant le 31 décembre 1996.
Il y a certaines exceptions à cette
obligation de retenue, par exemple
en cas d'apport de biens immeubles à
la constitution ou à l'augmentation
de capital de sociétés résidentes en
Espagne.
de biens immeubles bâtis, le 31
décembre.
Les taux d'imposition applicables aux
non
résidents
n'ayant
pas
d'établissement permanent sont les
suivants :
Le fait générateur de l'impôt, pour
les revenus, est lorsqu'ils deviennent
exigibles ou à la date de leur
perception, si elle est antérieure ;
pour les plus-values patrimoniales, au
moment de l'évolution patrimoniale,
et pour les loyers imputables aux
biens immobiliers urbains, le 31
décembre.
Type de revenu
Général :
Dividendes
Intérêts
Revenus issus de la cession ou du remboursement
de valeurs représentatives du capital ou du
patrimoine d'organismes de placement collectif
Cas spéciaux :
•
Revenus d'opérations de réassurance
•
Revenus de sociétés de navigation
maritime ou aérienne
•
Plus-values patrimoniales
•
Travailleurs étrangers saisonniers
(*) Voir les exonérations exposées ci-dessus
Taux
(%)
25%
(*)
15
15
15
1,5
4
35
2
En ce qui concerne les pensions et les prestations ("haberes
pasivos") perçues par des personnes physiques non résidentes
sur le territoire espagnol, elles sont imposées à 8% jusqu'
9 616,19 euros, 30% pour les 5 409,11 euros suivants et 40% à
partir de 15 025,30 euros. A compter du 1er janvier 2005, les
redevances payées à des sociétés ou des établissements
permanents résidents dans l'UE sont imposées à 10% sous
certaines conditions.
Les contribuables qui obtiennent des
revenus sans l'intermédiaire d'un
établissement permanent n'ont pas la
possibilité de compenser des pertes
avec les bénéfices ou les plusvalues à venir.
Qui plus est, ils ne peuvent plus
déduire de leur impôt total que les
retenues effectuées sur leurs revenus
et les sommes correspondant aux
déductions
pour
donations
conformément à la loi relative à
l'IRPP.
L'impôt est dû, s'il s'agit de revenus,
lorsque ces derniers deviennent
exigibles ou à la date de leur
perception si celle-ci est antérieure ;
pour les plus-values, patrimoniales,
au moment de l'évolution du
patrimoine, et pour les revenus issus
De façon générale, il faut présenter
une déclaration séparée et les
documents justificatifs dans le mois
suivant la date indiquée ci-dessus.
La loi établit, de façon générale,
l'obligation d'effectuer des retenues à
la source et des paiements
d'acomptes sur les revenus versés à
des non résidents par des sociétés,
des professionnels libéraux et des
chefs d'entreprise résidents en
Espagne. La loi et le règlement
prévoient quelques exceptions à
cette règle générale.
Lorsqu'il y a obligation de pratiquer
des retenues à la source, la
déclaration
présentée
par
le
rétenteur
est
libératoire
de
l'obligation pour l'assujetti de
présenter
la
déclaration
correspondante, et inversement.
Dans la plupart des cas, les
déclarations susvisées peuvent être
présentées soit mensuellement soit
trimestriellement en regroupant les
différents types de revenus obtenus
pendant la période précédente.
Enfin, il convient de signaler le
régime introduit à partir de l'année
2004 pour les étrangers mutés en
Espagne
pour
des
raisons
professionnelles qui acquièrent la
résidence fiscale en Espagne, suivant
149
lequel ils sont autorisés, sous
certaines conditions, à rester
imposés comme des non résidents.
- Conventions pour éviter la double
imposition
Les conventions pour éviter la
double imposition peuvent réduire,
ou même éliminer complètement,
l'imposition en Espagne des revenus
obtenus par des sociétés qui
exercent
leurs
activités
sans
permanent.
Les sociétés sans établissement
permanent en Espagne qui sont
résidentes dans un pays avec lequel
l'Espagne a souscrit une convention
pour éviter la double imposition en
général ne sont pas imposables en
:
150
Espagne sur les bénéfices sociaux
obtenus ni sur les plus-values
patrimoniales, sauf si elles sont issues
de biens immeubles.
Toutefois,
les
plus-values
patrimoniales issues de la vente
d'actions ou de parts de sociétés
peuvent être imposables en Espagne
en vertu de clauses spéciales de
certaines
conventions
visant
principalement les actions ou les
parts dans des sociétés immobilières,
les cessions d'actions ou de parts en
cas de participation substantielle, etc.
D'autres
types
de
revenus
(redevances, intérêts ou dividendes)
sont imposables à des taux réduits
conventionnels, comme exposé dans
le
tableau
suivant
TAUX D'IMPOSITION CONVENTIONNELS
Etat de résidence de la société
réceptrice
Dividendes (%)
Type de revenu
Intérêts (%)
Redevances (%)
Allemagne
Argentine
Australie
Autriche
Belgique
Bolivie
Brésil
Bulgarie
Canada
Corée
Chili
Chine
Cuba
Danemark
Equateur
Slovaquie
Slovénie
Etats-Unis
Philippines
Finlande
France
Grèce
Hongrie
Inde
Indonésie
Irlande
Islande
Israël
Italie
Japon
Lettonie
Lituanie
Luxembourg
Maroc
Mexique
Norvège
Pays-Bas
Pologne
Portugal
Royaume-Uni
République Tchèque
Roumanie
Russie (*)
Suède
Suisse
Thaïlande
Tunisie
Turquie
Venezuela
15 ou 10(1)
15 ou 10(1)
15
15 ou 10(2)
15 ou 0(1)
15 ou 10(1)
15
15 ou 5(1)
15
10 ou 15(1)
10 ou 5(44)
10
15 ou 5(1)
15 ou 0(21)
15
15 ou 5(1)
15 ou 5(1)
15 ou 10(1)
15 ou 10(8)
15 ou 10(1)
15 ou 0(28)
10 ou 5(41)
15 ou 5(1)
15
15 ou 10(1)
15 ou 0(21)
15 ou 5(41)
10
15
15 ou 10(6)
15 ou 5(41)
15 ou 5(47)
15 ou 10(13)
15 ou 10(1)
15 ou 5(1)
15 ou 10(1)
15,10(7),5(7)
15 ou 5(1)
15 ou 10(1)
15 ou 10(8)
15 ou 5(1)
15 ou 10(1)
15 ou 10 ou 5(33)
15 ou 10(2)
15 ou 10(1)
10(1)
15 ou 5(3)
15 ou 5(49)
10 ou 0(1)
10 ou 0(10)
12,5
10
5
10 ou 0(25)
15 ou 0(15)
15 ou 10(4)
15
10 ou 0(24)
15 ou 5(45)
10
10 ou 0(36)
10
0 ou 5 ou 10(17)
-(14)
5 (40)
10 ou 0(15)
0 ou 15 ou 10(22)
10
10 ou 0(29)
8 ou 0(43)
15 ou 0(26)
10 ou 0 (26)
5(42)
10 ou 5 ou 0(38)
12 ou 0(10)
10
10 ou 0(48)
10 ou 0(48)
10 ou 0(10)
10
15 ou 10(20)
10 ou 0(34)
10
- (14)
15
12
-(14)
10
5 ou 0(37)
15 ou 0(10)
10 ou 0(11)
0 ou 15 ou 10(31)
10 ou 5(12)
15 ou 10(50)
10 ou 4,95(51)
5
3,5,10 ou 15(19)
10
5
5
15 ou 0(5)
15 ou 10(5)
10
10
10 ou 5(46)
10
5 ou 0(5)
6
10 ou 5(18)
5 ou 0(5)
5
5,8 ou 10(16)
10,20,15(23)
5
5 ou 0(30)
6
10 ou 20(27)
10
5,8 ou 10(16)
5
7 ou 5(39)
8 ou 4(5)
10
10 ou 5(46)
10 ou 5(46)
10
10 (9) ou 5(5)
10 ou 0(18)
5 ou 0(35)
6
10 ou 0(5)
5
10
5 ou 0(5)
10
5
10
5
5,8 ou 15(32)
10
10
5
(*)
La convention de double imposition souscrite entre l'Espagne et l'ex Union Soviétique s'applique, du point de vue espagnol, aux
républiques suivantes : Arménie, Azerbaïdjan, Biélorussie, Géorgie, Kazakhstan, Kirghizistan, Moldavie, Ouzbékistan,
Tadjikistan, Turkménistan et Ukraine.
151
Notes :
(1)
Le taux réduit s'applique si la société
réceptrice détient au moins 25% du capital
de la société payeuse.
(2)
(3)
10% si la société réceptrice a détenu au
moins 50% du capital de la société payeuse
pendant au moins un an avant la date de
distribution du dividende.
réceptrice détient au moins 50% du capital
de la société payeuse.
(8)
10% si la société réceptrice détient au moins
10% du capital de la société payeuse.
(9)
Redevances de licences d'utilisation de
brevets, dessins, etc.
(10)
En Allemagne, lorsque les intérêts en
provenance de l'Espagne sont payés à :
-
Deutsche Bundesbank ou
-
Kredietanstalt
d'Allemagne.
Convention Espagne – Tunisie : sauf sociétés
en nom collectif.
(4)
(5)
10% sur les intérêts payés à un
établissement financier d'un Etat signataire
de la convention sur des prêts ou des
crédits à échéance de 10 ans ou plus pour le
financement de l'acquisition de biens
d'équipement et d'outillage.
Le taux réduit s'applique aux redevances ou
aux licences d'utilisation des droits sur des
œuvres
littéraires,
artistiques
ou
scientifiques si elles sont produites par un
résident d'un Etat signataire.
(11)
Sauf pour les intérêts payés depuis l'Espagne
à une banque résidente en Suisse au titre de
prêts remboursables en tout ou partie en
cinq ans ou plus.
(12)
5% pour les prêts à échéance supérieure à 7
ans.
(13)
pendant au moins une année avant la date de
distribution du dividende.
(14)
Les intérêts payés ne sont pas assujettis à
l'impôt du non résident, sauf si le prêt a été
concédé à un établissement permanent en
Espagne dont le bénéficiaire est propriétaire.
(15)
Il n'y a pas d'imposition si les intérêts sont
payés sur un prêt concédé par un
établissement financier à plus de 5 ans
d'échéance ou si le bénéficiaire est l'Etat,
une collectivité locale, ou une agence
gouvernementale, ou s'ils sont payés sur un
prêt affecté à des transferts d'actifs
industriels, commerciaux ou scientifiques.
(16)
5% pour les droits sur les œuvres
littéraires, dramatiques, musicales ou
artistiques.
Conventions Espagne – Italie, Espagne – Cuba,
Espagne – Bolivie (travaux scientifiques
exclus), et Espagne – Maroc : films exclus.
(6)
(7)
pendant au moins six mois avant l'année
source des bénéfices distribués par
dividendes.
1) 10% si :
a.
la société réceptrice détient au moins
50% de la société payeuse.
b.
la société réceptrice détient au moins
25% du capital de la société payeuse et
au moins une autre société résidente
aux Pays-Bas détient également au
moins 25% du capital de la société
payeuse.
2)
152
Wiederaufbau
Il n'y a pas d'imposition si le débiteur est le
gouvernement, une collectivité locale ou une
agence régionale.
Convention Espagne - Brésil : films inclus.
Conventions Espagne – République Tchèque
(travaux scientifiques exclus).
Espagne – Slovaquie et Espagne – Pologne :
redevances sur les droits exonérés dans le
pays source.
für
5% si la société réceptrice n'est pas
assujettie aux Pays-Bas à l'Impôt sur les
Sociétés hollandais sur les mêmes
dividendes.
8% pour les droits sur les films, les bandes et
les redevances commerciales, industrielles
ou scientifiques.
10% dans les autres cas.
(17)
5% sur
les crédits pour la vente
d'équipements industriels, commerciaux ou
scientifiques, la vente de marchandises et la
réalisation de travaux de construction,
d'installation et de montage.
Les prêts à plus de 5 ans sont exonérés,
ainsi que les intérêts payés à l'Etat de
l'Equateur ou à ses subdivisions politiques ou
institutions financières publiques.
(18)
Exonération pour les droits de propriété
intellectuelle dans le pays d'origine
(Convention Espagne – Equateur : 5%).
(19)
3% pour les nouveaux droits.
5% pour les droits sur les œuvres littéraires,
dramatiques, musicales et artistiques.
(20)
(21)
(22)
(23)
10% pour l'utilisation ou le droit d'utiliser
des équipements industriels, commerciaux
ou scientifiques.
20% pour le paiement de redevances dues
pour la prestation de services d'assistance
technique et dans les autres cas.
(28)
- si elle est résidente en Espagne, elle détient
une participation significative au capital de
la société payeuse.
(29)
Il n'y a pas d'imposition si le payeur est l'Etat
ou une de ses subdivisions politiques, si les
intérêts sont payés sur des prêts destinés à
financer
la
cession
d'activités
ou
scientifiques, ou sur des prêts concédés par
des institutions financières.
(30)
Il n'y a pas d'imposition de l'utilisation ou de
la licence d'utilisation des droits sur les
œuvres littéraires ou artistiques (à
l'exclusion des films, des bandes ou des
œuvres visuelles enregistrées).
(31)
10% si le récepteur est une institution
financière
(compagnies
d'assurances
comprises).
(24)
Il n'y a pas d'imposition si le récepteur et
bénéficiaire est une société assujettie à
l'Impôt sur les Sociétés et,
- si elle est résidente en France, elle détient
au moins 10% du capital de la société
payeuse.
10% sur les paiements de redevances par le
Conseil des Investissements des Philippines.
20% sur les bandes cinématographiques, de
télévision et de radio.
les intérêts sont payés sur des comptes
ou des avances nominatives entre
institutions financières.
(27)
10% sur les crédits pour la vente
scientifiques, et sur les intérêts payés sur les
obligations.
Il n'y a pas d'imposition si les obligations
sont émises par l'Etat, une de ses
subdivisions politiques ou une collectivité
locale, ou si les intérêts sont payés sur un
prêt concédé, garanti ou avalisé par la
banque centrale ou certaines institutions
financières.
-
Il n'y a pas d'imposition si le récepteur et le
bénéficiaire est l'Etat, une de ses subdivisions
politiques, une collectivité locale ou la
banque centrale.
Le taux réduit s'applique si le bénéficiaire est
une banque. Toutefois, le taux applicable est
de 15% jusqu'au 1er janvier 2000.
réceptrice détient au moins 25% des droits
de vote dans la société payeuse et si les
dispositions de la Directive société mère –
filiale (UE) s'appliquent.
les intérêts sont payés sur des prêts
concédés, garantis ou avalisés par une
institution publique de soutien aux
exportations.
(26)
10% pour les droits de propriété
commerciale, industrielle ou scientifique.
-
Il n'y a pas d'imposition si :
-
-
destinés à financer la cession
d'équipements
industriels,
commerciaux ou scientifiques ou de
marchandises.
0% si le prêt est concédé par la banque
centrale ou, s'agissant de la Thaïlande, par la
Banque d'export - import de Thaïlande, par
des autorités locales ou par des institutions
de l'Etat.
les intérêts sont payés à l'Etat, ses
subdivisions politiques ou à une
institution financière.
(25)
(32)
-
destinés à financer la cession
d'équipements
industriels
ou
commerciaux, de marchandises ou de
services.
5% sur les droits sur les œuvres littéraires,
dramatiques, musicales, artistiques et
scientifiques (à l'exclusion des bandes de
films, de télévision et de radio).
153
8% sur les équipements commerciaux,
industriels ou scientifiques en régime de
crédit-bail.
-
au titre d'un crédit à long terme (5 ans
ou plus) concédé par un établissement
de crédit ou une institution financière
résidente de l'autre Etat signataire.
(37)
(33)
5% si :
Exonérés lorsque le percepteur est le
bénéficiaire effectif et que :
a)
1)
il s'agit d'un Etat signataire (ou d'une de
ses subdivisions politiques) ; ou
2)
les intérêts sont payés au titre de
crédits à long terme (7 ans ou plus)
concédés par une institution financière.
b)
le bénéficiaire effectif est une société
(autre qu'une société de personnes)
ayant investi au moins 100 000 euros
dans le capital de la société qui paie les
dividendes ;
ces dividendes sont exonérés dans
l'autre Etat.
(38)
10% lorsque seule une des deux conditions
précédentes est remplie.
(34)
a)
b)
les intérêts sont issus de titres de dette
garantis ou assurés par un Etat.
c)
les intérêts payés sur des crédit à long
terme (5 ans ou plus) concédés par une
banque
ou
d'autres
institutions
financières résidentes dans un Etat
partie ne peuvent être imposés que
dans cet Etat.
d)
(35)
(36)
les intérêts payés sur la vente à crédit
d'équipements
industriels,
commerciaux ou scientifiques ne
peuvent être imposés que dans l'Etat de
résidence du bénéficiaire effectif.
Sont exonérées les redevances perçues au
titre de l'utilisation ou de la concession de
l'utilisation de navires ou d'aéronefs à coque
nue, ou de conteneurs utilisés pour le
commerce international ; ils ne sont
imposables que dans l'Etat partie où le
percepteur est résident.
Il n'y a pas d'imposition dans le pays
d'origine si l'impôt est payé :
-
-
154
le bénéficiaire effectif ou le payeur est
un Etat signataire, une de ses
subdivisions politiques, une de ses
collectivités locales ou un organisme
dépendant de ceux-ci.
par l'autre Etat signataire ou une de ses
subdivisions
politiques
ou
une
collectivité locale ;
par une entreprise d'un Etat signataire à
une entreprise de l'autre Etat
relativement à la vente à crédit de
marchandises,
d'équipements
commerciaux,
industriels
ou
scientifiques ;
Exonérés lorsqu'ils sont payés au titre de
prêts concédés ou garantis par l'Etat ou un
organisme financier choisi d'un commun
accord.
Taux réduit de 5% pour les ventes à crédit
et d'équipements individuels, commerciaux
ou scientifiques.
(39)
5% des redevances pour l'utilisation ou la
concession de l'utilisation de droits d'auteur
sur des œuvres littéraires, dramatiques,
musicales ou artistiques, ou pour l'utilisation
ou
la
concession
de
l'utilisation
scientifiques.
(40)
Ne sont imposés que dans l'Etat signataire
dans lequel réside le percepteur si ce
dernier est le bénéficiaire effectif et est de
plus un Etat signataire ou une de ses
subdivisions politiques ou de ses collectivités
locales, ou si le payeur est un Etat signataire,
une de ses subdivisions politiques ou de ses
collectivités locales.
(41)
une société (à l'exclusion des sociétés de
personnes) qui possède directement au
moins 25% du capital de la société payeuse.
(42)
N'est imposable que dans l'Etat signataire
dans lequel réside le percepteur si ce
dernier en est le bénéficiaire effectif, ou si le
bénéficiaire effectif est un Etat signataire,
une de ses subdivisions politiques ou une de
ses collectivités locales.
(43)
Les intérêts issus d'un Etat signataire sont
exonérés d'impôt dans cet Etat si :
a)
le payeur est cet Etat signataire, une de
ses subdivisions politiques ou de ses
collectivités locales ; ou
b)
le récepteur est un autre Etat
signataire, une de ses subdivisions
politiques ou de ses collectivités locales
ou
un
organisme
(institutions
financières comprises) entièrement
détenu par cet autre Etat signataire,
une de ses subdivisions politiques ou de
ses collectivités locales ; ou
c)
le récepteur est un autre organisme
(institutions financières comprises)
relativement à des prêts concédés en
vertu d'un accord signé par les Etats
signataires.
(44)
Le taux réduit s'applique si le bénéficiaire
effectif est une société (sociétés de
personnes exclues) qui détient directement
au moins 20% du capital de la société
payeuse.
(45)
5% du montant brut des intérêts produits
par :
(47)
une société (autre qu'une société de
personnes) détenant directement au moins
25% du capital de la société payeuse.
(48)
Est exonéré si le bénéficiaire est l'autre Etat,
ses subdivisions politiques, la banque
centrale ou une institution financière
entièrement contrôlée par l'Etat, ou s'il s'agit
d'intérêts payés au titre d'un prêt garanti par
cet autre Etat ou une de ses subdivisions,
organismes ou institutions publiques agissant
dans le cadre du soutien aux exportations
qui aura été convenu d'un commun accord
par les autorités compétentes de ces Etats.
Egalement si le bénéficiaire effectif est une
entreprise de l'autre Etat signataire et si les
intérêts sont payés au titre d'une dette en
raison de la vente à crédit par une
entreprise de cet autre Etat de marchandises
ou d'équipements industriels, commerciaux
ou scientifiques à une entreprise de l'Etat
visé en premier lieu, sauf si la dette est
contractée entre des sociétés liées.
(49)
effectif est une société de personnes qui
possède directement au moins 25% du
capital de la société payeuse.
(50)
10% si les intérêts sont produits par un prêt
concédé par une banque, ou s'ils sont payés
au titre de la vente à crédit de marchandises
ou d'équipements à une entreprise d'un Etat
signataire.
(51)
effectif est une institution financière. 10%
dans les autres cas.
a)
des prêts concédés par des banques
et des compagnies d'assurances ;
b)
les bons et les valeurs qui sont négociés
régulièrement et significativement sur
une bourse de valeurs reconnue ;
c)
les ventes à crédit accordées à
l'acheteur
de
machines
et
d'équipements par le bénéficiaire
effectif qui est le vendeur des machines
et des équipements.
(46)
5% du montant brut des redevances payées
pour l'utilisation ou le droit d'utilisation
scientifiques.
-
Clauses de crédit d'impôt ("tax
sparing")
qu'il aurait dû payer à défaut
d'avantage fiscal.
En raison de l'existence dans la
législation
espagnole
de
mécanismes d'exonération et/ou
de réduction des impôts étrangers
payés sur certains types de revenus
(essentiellement les intérêts), les
clauses
de
crédit
d'impôts
présentes dans de nombreuses
conventions signées par l'Espagne
ont une importance indéniable. En
vertu de ces clauses, le prêteur
non résident peut déduire dans son
pays non seulement l'impôt
effectivement payé en Espagne sur
les intérêts, mais également l'impôt
Des traités avec différents pays
(notamment l'Algérie, le Costa
Rica,
l'Égypte,
l'Estonie,
le
Guatemala, l'Iran, la Malaisie, la
Nouvelle Zélande, l'Afrique du Sud
et le Vietnam) se trouvent
actuellement en phase avancée de
négociation.
Les traités avec le Chili, la Lettonie,
la Lituanie, la Turquie et le
Venezuela ont été publiés au Boletín
Oficial del Estado et sont entrés
entièrement en vigueur le 1er
janvier 2005.
155
− Taxe spéciale sur les biens immeubles
des personnes morales non
résidentes
Les personnes morales non
résidentes qui sont propriétaires
d'immeubles en Espagne sont
assujetties à une taxe de 3%
annuels sur la valeur cadastrale des
immeubles au 31 décembre de
chaque année.
Cette taxe ne s'applique pas :
- aux Etats et institutions publiques
étrangers et aux organismes
internationaux;
- aux
personnes
morales
résidentes dans des pays avec
lesquels l'Espagne a conclu une
convention en vigueur pour
comprenant une clause d'échange
d'informations, sous réserve que
leurs propriétaires directs ou
indirects soient résidents en
Espagne ou dans un pays avec
lequel l'Espagne a signé une
convention avec clause d'échange
d'informations.
Pour
appliquer
cette
exonération,
les
personnes
morales non résidentes doivent
présenter chaque année certains
renseignements à l'administration
fiscale (immeubles sis en Espagne
dont elles sont propriétaires,
personnes physiques détentrices
en dernier ressort de leur
capital), en y joignant les
certificats
de
résidence
correspondants ;
- aux personnes morales qui
exercent en Espagne des activités
économiques,
définies
réglementairement,
se
différenciant de la simple
156
détention
ou
l'immeuble ;
location
de
- aux sociétés cotées sur des
marchés secondaires de valeurs
officiellement reconnus.
- aux personnes morales sans but
lucratif à caractère caritatif ou
culturel reconnues par la
législation d'un Etat ayant
souscrit avec l'Espagne une
convention comprenant une
clause d'échange d'informations,
sous réserve que les immeubles
soient utilisés pour exercer les
activités constituant leur objet.
Cette taxe est considérée comme
une charge déductible de la
personne morale non résidente
aux effets de l'Impôt sur les
Sociétés.
− Représentant fiscal
Les contribuables non résidents (I)
qui exercent leurs activités en
établissement permanent (I) qui
ont des exploitations économiques
sans établissement permanent
permettant la déduction de
certaines charges, ou (III) qui sont
des personnes morales en régime
d'attribution
de
revenus
constituées à l'étranger exerçant
des activités économiques sur le
territoire espagnol, tout ou partie
de ces activités étant exercé de
façon permanente ou habituelle au
moyen d'installations ou de lieux
de travail de toute nature, ou
agissant en Espagne par le biais
d'un agent agréé pour contracter
au nom de la personne morale, ou
(IV) auxquels l'Administration
Fiscale le demande en raison du
montant et des caractéristiques
des revenus qu'ils obtiennent, sont
tenus de désigner une personne
physique ou morale résidente en
Espagne en qualité de représentant
fiscal, avant la fin du délai de
déclaration des revenus obtenus en
Espagne. La désignation doit être
communiquée aux autorités dans le
délai de deux mois suivant cette
désignation. L'inexécution de cette
obligation est sanctionnée par une
amende pouvant aller de 600 à
6 000 euros.
Sont
considérés
comme
représentants des établissements
permanents les personnes figurant
au Registre du Commerce ou, à
défaut, les personnes habilitées à
contracter en leur nom.
Les personnes qui, conformément
à la Loi de l'Impôt sur le Revenu
des Non Résidents, sont :
a) représentant
fiscal
d'établissements permanents de
contribuables non résidents, ou
b) représentant
fiscal
de
personnes morales ayant le
régime d'attribution de revenus
comme visé au point (III)
répondent
solidairement
du
paiement des dettes fiscales
correspondantes.
Le payeur des revenus imposables
obtenus par un contribuable sans
permanent répond également
solidairement du paiement des
dettes fiscales correspondant aux
revenus qu'il lui a versés, de même
que
le
dépositaire ou
le
gestionnaire de biens ou de droits
d'un contribuable non attachés à
un établissement permanent pour
la dette fiscale au titre des produits
de ces biens ou de ces droits.
Cette responsabilité n'existe pas
lorsque
le
payeur
ou
le
gestionnaire est tenu de procéder
à des retenues et des paiements
d'acomptes.
Le dépositaire ou le gestionnaire
des biens d'un non résident, ou qui
a versé des revenus au non
résident, répond solidairement du
paiement des dettes fiscales
correspondant à ces biens ou aux
rendements qu'il a versés, lorsqu'il
n'est pas tenu de procéder à des
retenues et à des paiements
d'acomptes.
4. Impôt sur le Patrimoine
Les personnes physiques résidentes en
Espagne sont assujetties à l'Impôt sur
le Patrimoine net pour la totalité de
leurs biens (patrimoine mondial) au 31
décembre de chaque année, évalués
conformément aux règles fiscales. Les
non
résidents
sont
imposés
uniquement sur les biens sis ou les
droits
exerçables
en
Espagne.
Toutefois,
certaines
conventions
peuvent avoir une incidence sur
l'application de cette règle.
La Loi prévoit l'exonération de l'Impôt
sur le Patrimoine pour certains biens,
par exemple ceux qui font partie du
Patrimoine Historique Espagnol ; le
mobilier du foyer ; les œuvres d'art et
les antiquités, sous réserve que leur
valeur ne dépasse pas certaines limites
fixées par la réglementation ; les droits
consolidés des adhérents de plans et
de fonds de pensions ; l'œuvre
personnelle de l'artiste dans la mesure
où elle fait partie du patrimoine de
l'auteur ; les biens ou les droits
nécessaires pour l'exercice direct,
personnel et habituel d'une activité
sociale ou professionnelle constituant
la principale source de revenus ; les
157
participations au capital de certaines
personnes morales dans certains cas
(essentiellement
les
entreprises
familiales).
La réglementation établit différentes
méthodes d'évaluation pour chaque
type de biens.
La Loi 21/2001 régissant les mesures
fiscales et administratives du système
de financement des Communautés
Autonomes de droit commun et des
villes à statut d'autonomie fixe les
barèmes d'imposition pour cet impôt.
Toutefois, il ne s'applique que si la
Communauté Autonome dans laquelle
réside l'assujetti n'a pas approuvé un
barème différent ou n'a pas exercé les
facultés conférées à cet égard.
Ainsi, à défaut de réglementation par la
Communauté Autonome concernée,
les taux suivants s'appliquent :
Assiette
imposable
(jusqu'à
euros)
0,00
167 129,45
334 252,88
668 499,75
1 336 999,51
2 673 999,01
5 347 998,03
10 695 996,06
Impôt à
payer
(euros)
0,00
334,26
835,63
2 506,86
8 523,36
25 904,35
71 362,33
183 670,29
Reste
assiette
imposable
(jusqu'à
euros)
167 129,45
167 123,43
334 246,87
668 499,76
1 336 999,50
2 673 999,02
5 347 998,03
au-delà
Taux
appli
cabl
e
(%)
0,2
0,3
0,5
0,9
1,3
1,7
2,1
2,5
Ces taux sont appliqués aux résidents
sur leur patrimoine mondial, et aux
non résidents sur leurs biens et leurs
droits sis en Espagne.
De plus, à défaut de réglementation
autonomique, la franchise exonérée et
le seuil à partir duquel la présentation
d'une déclaration est obligatoire est de
108 182,18 euros. Le logement
habituel du contribuable est exonéré
de cet impôt, à concurrence du
plafond de 150 253,03 euros.
158
Le montant total de cet impôt,
conjointement avec la part du montant
correspondant à la partie générale de
l'assiette imposable de l'IRPF, ne peut
pas dépasser, pour les assujettis par
obligation personnelle, 60% de la
partie générale de l'assiette imposable
de cet impôt. Au cas où l'addition de
ces deux montants dépasserait cette
limite, le montant de l'Impôt sur le
Patrimoine sera réduit pour ne pas
dépasser cette limite, sans que la
réduction puisse dépasser 80%.
5. Impôt sur les Successions
et les Donations
Cet impôt pèse sur les héritiers, les
bénéficiaires
et
les
donataires
espagnols pour tous les biens qu'ils
reçoivent, que ceux-ci se trouvent en
Espagne ou à l'étranger. En ce qui
concerne
les bénéficiaires non
résidents, ils sont assujettis à cet impôt
par obligation réelle et sont imposés
en Espagne pour l'acquisition de biens
et de droits, de quelque nature que ce
soit, s'ils sont situés, peuvent être
exercés ou doivent être exécutés sur
le territoire espagnol.
Une réduction de 95% de l'assiette
imposable est établie sur les
transmissions à cause de mort au
conjoint, aux enfants naturels ou
adoptifs et, en leur absence, aux
ascendants naturels ou adoptants ou
aux parents collatéraux jusqu'au
troisième degré, sur la transmission
d'une entreprise individuelle, d'une
activité professionnelle, ou de parts
dans des personnes morales ou de
droits d'usufruit sur les biens du
donateur ou du decujus qui était
exonéré d'Impôt sur le Patrimoine. Les
conditions sont les suivantes :
- l'acquéreur à cause de mort doit
conserver les biens acquis pendant
au moins 10 ans ;
- l'acquéreur ne peut pas procéder à
des opérations qui se traduiraient
par une réduction substantielle de la
valeur de ces biens.
Cette même réduction de 95% de
l'assiette imposable est prévue en cas
de transmission entre vifs de parts
dans une entreprise individuelle, une
activité processionnelle ou de parts
dans des personnes morales du
donateur qui étaient exonérées de
l'Impôt sur le Patrimoine, faite en
faveur du conjoint, des descendants ou
des enfants adoptés, sous réserve que
soient remplies, en sus des deux
conditions
énoncées
pour
les
transmissions à cause de mort, les
deux conditions suivantes :
- le donateur doit être âgé de 65 ans
au moins, ou être handicapé à titre
permanent ;
- si le donateur exerce des fonctions
de direction, il doit cesser de les
exercer et de percevoir des
rémunérations à ce titre.
L'impôt est calculé en appliquant un
barème progressif (en fonction de
l'importance de la succession ou de la
donation) en fonction d'un coefficient
qui prend en compte le patrimoine net
préexistant et l'âge du bénéficiaire,
ainsi que son degré de parenté avec le
transmettant.
De même que pour les autres impôts
cédés aux Communautés Autonomes,
la réglementation de cet impôt a été
adaptée pour prendre en compte la
capacité de réglementation des
Autonomies pour instaurer des
réductions de l'assiette imposable et
des taux d'imposition ainsi que des
coefficients correcteurs afin d'ajuster
le montant de l'impôt en fonction du
patrimoine préexistant de l'assujetti.
La réglementation établit qu'en cas de
transmission à cause de mort, l'impôt
doit être liquidé dans la Communauté
Autonome dans laquelle le decujus
avait sa résidence habituelle (sauf
auteur non résident, auquel cas la
compétence est attribuée, en général,
à la délégation de Madrid).
En ce qui concerne l'acquisition de
biens et de droits par donation ou tout
autre acte juridique à titre gratuit et
entre vifs, l'impôt doit être liquidé dans
la Communauté Autonome dans
laquelle l'acquéreur a sa résidence
habituelle (sauf transmission de biens
immeubles, auquel cas la Communauté
Autonome compétente est celle de la
situation du bien).
La Loi 21/2001 fixe également les
réductions, les taux et les coefficients
qui s'appliquent si la Communauté
Autonome concernée n'a pas exercé
les compétences cédées en cette
matière ou n'a pas encore réglementé
cet aspect.
En ce sens, il y a lieu de souligner que
le gouvernement envisage la possibilité
de supprimer progressivement cet
impôt à l'échelon étatique, même si,
dès lors qu'il s'agit d'un impôt transféré
aux Communautés Autonomes, il est
déjà en cours de suppression dans
certaines d'entre elles, comme le Pays
Basque, la Cantabrie, etc.
Les taux d'imposition et les coefficients
correcteurs applicables pour l'année
2005 sont les suivants :
159
TAUX D'IMPOSITION
Assiette imposable
(jusqu'à euros)
0,00
7 993,46
15 980,91
23 968,36
31 955,81
39 943,26
47 930,72
55 918,17
63 905,62
71 893,07
79 880,52
119 757,67
159 634,83
239 389,13
398 777,54
797 555,08
Impôt total (euros)
0,00
611,50
1 290,43
2 037,26
2 851,98
3 734,59
4 685,10
5 703,50
6 789,79
7 943,98
9 166,06
15 606,22
23 063,25
40 011,04
80 655,08
199 291,40
Reste assiette imposable
Taux applicable
(jusqu'à euros)
(%)
7 993,46
7,65
7 987,45
8,50
7 987,45
9,35
7 987,45
10,20
7 987,45
11,05
7 987,46
11,90
7 987,45
12,75
7 987,45
13,60
7 987,45
14,45
7 987,45
15,30
39 877,15
16,15
39 877,16
18,70
79 754,30
21,25
159 388,41
25,50
398 777,54
29,75
au-delà
34,00
PRINCIPALES REDUCTIONS DE L'ASSIETTE IMPOSABLE EN CAS D'ACQUISITION A
CAUSE DE MORT
Acquéreurs
Réduction
Groupe I : enfants naturels ou adoptifs de moins 15 956,87 euros plus 3 990,72
de 21 ans
euros par année d'âge de l'héritier
en deçà de 21 ans, jusqu'à
47 858,59 euros
Groupe II : enfants naturels ou adoptifs de 21 15 956,87 euros
ans ou plus, conjoints, ascendants et parents
Fondées sur le degré adoptants
de parenté :
Groupe III : parents collatéraux des deuxième et 7 993,46 euros.
troisième degrés, ascendants et descendants "par
affinité".
Groupe IV : parents collatéraux du quatrième
degré et au-delà, non parents.
Personnes ayant un handicap physique, psychique 47 858,59 euros.
ou sensoriel entre 33% et 65%.
Personnes ayant un handicap physique, psychique 150 253,03 euros.
ou sensoriel égal ou supérieur à 65%.
Autres réductions Conjoints, ascendants, descendants, adoptants 100% des sommes reçues par les
compatibles ou adoptés, en cas de bénéficiaires d'assurances. bénéficiaires d'assurances vie, à
concurrence de 9195,49 euros.
Conjoints, ascendants ou adoptés, en cas Jusqu'à 95% sous
d'entreprise
individuelle,
d'activité certaines conditions.
professionnelle, d'entreprise familiale et de
résidence habituelle.
160
réserve
de
COEFFICIENTS BASES SUR LE DEGRE DE PARENTE ET LE PATRIMOINE
PREEXISTANT
Patrimoine préexistant en euros
0 – 402 678,11
> 402 678,11 – 2 007 380,43
> 2 007 380,43 – 4 020 770,98
> 4 020 770,98
I et II
1,0000
1,0500
1,1000
1,2000
Groupes de l'article 20
III
1,5882
1,6676
1,7471
1,9059
IV
2,0000
2,1000
2,2000
2,40001
* Ce coefficient s'applique si les héritiers sont inconnus, sans préjudice de la restitution de la somme correspondante le
jour où ils sont connus.
6. Taxe sur
Ajoutée (TVA)
la
Valeur
La législation espagnole (Loi 37/1992
en vigueur depuis le1er janvier 1993)
transpose en droit espagnol les
directives
communautaires
qui
régissent la taxe sur la valeur ajoutée,
dont les règles principales sont
harmonisées dans les différents Etats
Membres de l'Union Européenne.
La TVA est un impôt indirect dont la
caractéristique principale est qu'elle
n'entraîne normalement aucun coût
pour les chefs d'entreprise ou les
professionnels
libéraux,
mais
uniquement pour le consommateur
final, puisque les premiers ont en
général le droit de déduire la taxe
payée de la taxe collectée.
Sur le territoire espagnol, la TVA ne
s'applique pas aux Iles Canaries, à
Ceuta et à Melilla.
Aux Iles Canaries, l'Impôt Général
Indirect des Canaries (IGIC), en
vigueur depuis le 1er janvier 1993,
fondé sur la TVA, est un impôt
indirect qui frappe les livraisons de
biens et les prestations de services
réalisées dans les Iles par les chefs
d'entreprise et les professionnels
libéraux, ainsi que les importations de
biens. Le taux général de l'IGIC est de
5%.
A Ceuta et à Melilla, un autre impôt
indirect s'applique, l'Impôt sur la
Production, les Services et les
Importations.
a) Fait imposable
Les opérations suivantes sont soumises
à la taxe lorsqu'elles sont réalisées par
des chefs d'entreprise ou des
professionnels libéraux dans le cadre
de leurs activités :
- livraisons de biens, définies en
termes généraux comme étant la
cession du droit de disposition sur
des biens corporels, état entendu
que certaines opérations qui ne
donnent pas lieu à cette cession
sont assimilées à les livraisons aux
effets de la taxe ;
- acquisitions intracommunautaires
de biens : il s'agit en général
d'acquisitions
de
biens
en
provenance d'un autre Etat
Membre envoyés ou transportés
sur
le
territoire
espagnol
d'application de la taxe;
- importations de biens. Ces
opérations sont soumises à la taxe,
indépendamment de qui les réalise
;
- prestations de services.
161
b) Taux
d'imposition
exonérations
Les taux
suivants.
d'imposition
sont
et
- voitures pour handicapés ;
les
- prothèses
pour
handicapées ;
personnes
- certains logements à loyer modéré.
Le taux général est de 16%,
applicable à la plupart des livraisons
de biens et des prestations de
services.
Il y a toutefois un taux réduit de 7%
applicable,
entre
autres,
aux
livraisons,
acquisitions
intracommunautaires et importations
de :
- produits destinés à l'alimentation
humaine ou animale, excepté les
boissons alcoolisées ;
Toutefois,
d'autres
opérations
exonérées (essentiellement celles qui
ont trait au commerce international,
comme les exportations) ouvrent
droit à déduire la taxe payée.
- eau ;
- logement ;
et, entre
suivants :
Certaines opérations sont exonérées
de la taxe (par exemple les
opérations
financières
et
d'assurances, les services médicaux,
les services d'éducation, les contrats
de bail d'habitation). Dès lors que le
chef d'entreprise ou le professionnel
libéral qui exerce ces activités ne
facture pas la TVA sur elles, leur
prestation ne donne pas droit à
déduire la TVA acquittée suivant les
modalités exposées ci-après.
autres,
aux
services
- transport de voyageurs et leurs
bagages ;
- hôtellerie ;
c) Lieu de
imposable
réalisation
du
fait
La taxe espagnole grève les
opérations énoncées ci-dessus dans
la mesure où elles sont réputées se
produire sur son territoire.
- restaurants ;
- places de théâtre et de cinéma.
Il y a également un taux super réduit
de 4% applicable aux produits
suivants :
- pain, farine, lait, fromage, œufs,
fruits et légumes ;
- livres, journaux et revues ne
contenant pas essentiellement de la
publicité ;
- spécialités pharmaceutiques ;
162
En ce sens, la Loi instaure des règles
pour déterminer le lieu où sont
réputées se produire les différentes
opérations.
Ainsi, en cas de livraison de biens, la
règle générale dispose qu'elle est
réputée se produire sur le territoire
d'application de la taxe lorsque le
bien est mis à disposition de
l'acquéreur sur ce même territoire.
Toutefois, si le bien est transporté
pour être mis à disposition, la mise à
disposition est réputée intervenir sur
le lieu de départ de l'opération de
transport.
Il y a d'autres exceptions à la règle
générale, comme celles qui régissent
les livraisons de biens qui font l'objet
d'une installation ou d'un montage,
etc.
En ce qui concerne le lieu de
réalisation des prestations de
service, on distingue les cas suivants.
En règle générale, les services sont
considérés comme étant assurés sur
le territoire espagnol d'application de
la TVA lorsque le prestataire y a son
siège ou un établissement permanent
(le
concept
d'établissement
permanent est analysé plus avant aux
effets de l'impôt).
Il y a toutefois quelques exceptions à
cette règle générale :
- les services relatifs à des biens
immobiliers
sont
considérés
réalisés sur le lieu d'implantation
de l'immeuble ;
- les services de transport sont
considérés assurés sur le territoire
espagnol d'application de la TVA
pour la partie du trajet qui s'y
déroule. Il y a toutefois des règles
spécifiques en ce qui concerne les
services
de
transport
intracommunautaires ;
- certains services sont considérés
assurés en Espagne lorsque leur
prestation
s'effectue
matériellement sur le territoire
d'application de la TVA. C'est le
cas, entre autres, des activités
culturelles, artistiques, sportives,
scientifiques, éducatives, de loisir
et similaires ;
- d'autres services sont considérés
assurés sur le territoire espagnol
d'application de la taxe lorsque le
bénéficiaire du service a le siège de
son activité économique sur ce
territoire. C'est le cas, par
exemple,
des
cessions
et
concessions de droits d'auteur, de
brevets, de licences, de marques de
fabrique ou commerciales et
d'autres droits de propriété
intellectuelle ou industrielle ; des
services de publicité ; des services
professionnels de conseil, d'audit,
d'ingénierie, des cabinets d'étude,
d'avocats, de consultants, d'experts
comptables ou fiscaux et autres
analogues
;
des
opérations
financières et d'assurances, etc. ;
- les
services
de
télécommunications,
de
radiodiffusion et de télévision sont
également réputés assurés sur le
territoire
dans
lequel
leur
destinataire a le siège de son
activité économique, sous réserve
que ce dernier soit un chef
d'entreprise ou un professionnel
libéral. Si ledit destinataire n'est pas
un chef d'entreprise ou un
professionnel libéral, le service est
réputé assuré sur le territoire
espagnol d'application de la taxe si
l'utilisation matérielle de la
prestation a lieu sur ce territoire ;
- enfin,
des
règles
spéciales
s'appliquent pour la détermination
du lieu de prestation de certains
services d'intermédiation, ou de
travaux sur des biens meubles
corporels ainsi que pour les
services
transmis
par
voie
électronique (voir chapitre 8).
d) Etablissement permanent
Comme déjà signalé, les concepts
de "siège de l'activité économique"
et d'"établissement permanent"
sont
pertinents
pour
la
détermination du lieu de réalisation
163
des opérations soumises à la taxe.
De même, comme indiqué ci-après,
ils sont également pertinents pour
définir qui est l'assujetti pour ces
opérations
La loi définit le siège de l'activité
économique comme étant le lieu
dans lequel l'assujetti centralise la
gestion et l'exercice habituel de
son
activité
sociale
ou
professionnelle.
Quant à l'établissement permanent,
il est défini comme tout lieu fixe
d'activité au moyen duquel un chef
libéral
exerce
ses
activités
économiques. En particulier, sont
considérés comme établissement
permanent aux effets de la TVA :
- le siège de la direction, les
succursales, bureaux, usines,
ateliers, installations, magasins et,
en général, les agences ou les
bureaux
de
représentation
agréés pour contracter au nom
et pour le compte de l'assujetti;
- les mines, les carrières ou les
terrils, les puits de pétrole ou de
gaz ou les autres lieux
d'extraction de produits naturels
;
- les chantiers de construction,
d'installation ou de montage dont
la durée est supérieure à douze
mois ;
- les
exploitations
agricoles,
forestières ou d'élevage ;
- les installations exploitées à titre
permanent
par
un
chef
libéral pour l'entreposage et la
livraison ultérieure de ses
marchandises ;
164
- les centrales d'achat de biens ou
d'acquisition de services ;
- les immeubles exploités à bail ou
à tout autre titre.
Il y a lieu de souligner que si le
concept et les cas où l'on
considère
l'existence
d'un
établissement permanent sont
similaires aux effets des impôts
directs et de la TVA, ils ne
coïncident pas entièrement.
e) Assujetti
L'assujetti est la personne tenue de
facturer ou de collecter la TVA.
Cette
obligation
incombe
normalement au chef d'entreprise
ou au professionnel libéral qui
réalise la livraison de biens, la
prestation de services ou d'autres
opérations soumises à la taxe.
Toutefois, dans certains cas la
qualité d'assujetti est attachée au
destinataire de l'opération. C'est
en général le cas des opérations
dont le prestataire n'a pas le siège
de son activité économique ou un
établissement permanent sur le
territoire d'application de la taxe.
De même, lorsque le fournisseur a
un établissement permanent sur le
territoire espagnol d'application de
la taxe, il est assujetti à la taxe au
titre des opérations taxables qu'il
réalise, que ce soit à partir de cet
établissement permanent ou non.
En sus de la perception de la taxe,
l'assujetti est tenu des obligations
suivantes :
- présenter des déclarations quant
au début, à la modification ou à la
cessation de ses activités ;
- demander à l'Administration son
numéro d'identité fiscale et le
communiquer et le confirmer
dans les circonstances prévues ;
- établir et délivrer des factures de
toutes ses opérations ;
- tenir la comptabilité et les livres
comptables obligatoires (livres
spécifiques pour la TVA) ;
- présenter périodiquement, ou à
la demande de l'Administration,
des renseignements sur ses
opérations économiques avec
des tiers ;
- présenter
les
déclarations
liquidations
(mensuelles
ou
trimestrielles en fonction du
volume des opérations, ainsi que
la déclaration de synthèse
annuelle) ;
- pour les assujettis n'ayant pas
d'établissement permanent sur le
territoire d'application de la taxe,
nommer un représentant chargé
de
l'exécution
de
leurs
obligations. Cette obligation ne
s'impose
qu'aux
chefs
d'entreprise qui n'ont pas de
siège dans l'UE, et uniquement
s'ils ressortissent d'un Etat
n'ayant pas souscrit d'instrument
d'assistance mutuelle.
f) Déduction de la TVA acquittée
La réglementation instaure de
façon générale au profit des
assujettis à la taxe le droit de
déduire la taxe payée de la taxe
qu'ils ont collectée, sous réserve
que les biens et les services acquis
l'aient été en vue, notamment, des
opérations suivantes :
- livraison de biens et prestation
de services soumis à la taxe et
non exonérés ;
- opérations exonérées ouvrant
droit à déduction en vue d'avoir
un effet neutre dans le
commerce intracommunautaire
ou international (par exemple,
exportations) ;
- opérations réalisées en dehors
du territoire d'application de la
taxe et qui auraient été sujettes à
déduction si elles avaient été
réalisées sur ce territoire.
La taxe supportée lors de
l'acquisition ou de l'importation de
biens ou de services qui ne sont
pas affectés directement et
exclusivement à l'activité sociale ou
professionnelle ne peut pas être
déduite de façon générale, sans
préjudice de l'existence de règles
spécifiques, comme celles relatives
à l'impôt supporté sur les biens
d'équipement (déduction partielle).
Le droit à déduction est également
subordonné à certaines conditions
de forme, et peut être exercé
dans le délai de quatre ans.
Il y a plusieurs régimes de
déduction, dont les principales
caractéristiques sont les suivantes :
− Règle du prorata général
Cette règle s'applique lorsque
l'assujetti réalise conjointement
aussi bien des opérations ouvrant
droit à déduction que des
opérations n'ouvrant pas un tel
droit
(par
exemple,
les
opérations
financières
exonérées).
165
Cette règle s'applique également
lorsque l'assujetti perçoit des
subventions qui ne sont pas
directement liées au prix
d'opérations soumises à la taxe
(étant entendu qu'il y a des règles
spéciales pour ce type de
subventions).
- inversement, la TVA acquittée
sur les acquisitions ou les
importations de biens et de
services destinés exclusivement
à la réalisation d'opérations
n'ouvrant pas droit à déduction
n'est pas déductible ;
En application de cette règle, la
TVA acquittée est déductible à
proportion de la valeur des
opérations ouvrant droit à
déduction sur le total des
opérations réalisées par l'assujetti
dans le cadre de ses activités
sociales ou professionnelles.
- la TVA acquittée en raison de
l'acquisition ou de l'importation
de biens et de services utilisés
seulement en partie pour la
réalisation d'opérations ouvrant
droit
à
déduction
sera
déductible dans la limite de
l'application de la règle du
prorata général ;
Ainsi le pourcentage de TVA
déductible est déterminé par la
formule suivante:
Opérations ouvrant droit
à déduction
Opérations totales +
subventions
− Régime des déductions dans des
secteurs différenciés des activités
sociales
Lorsque l'assujetti a des activités
sociales différenciées, il doit
appliquer le régime de déduction
correspondant à chacune de ces
activités de façon indépendante.
X 100
Le pourcentage obtenu
arrondi à l'unité supérieure.
est
Pour que les activités sociales
puissent être considérées comme
étant différenciées, elles doivent
être classées dans des catégories
distinctes du classement national
des
activités
économiques
2
(C.N.A.E. ) et, de plus, avoir un
régime de déduction différent.
Cette condition est considérée
comme remplie, notamment,
lorsque les pourcentages de TVA
déductible obtenus en appliquant
la règle du prorata général ont un
écart de plus de 50 points de
pourcentage.
− Règle du prorata spécial
Ce régime s'applique, de façon
générale, au choix de l'assujetti
(l'option devant normalement
être déclarée au cours du mois
de décembre précédant l'année
où le régime doit s'appliquer).
Les caractéristiques de base de
ce régime de déduction sont les
suivantes :
- la TVA acquittée sur les
acquisitions ou les importations
de biens et de services utilisés
exclusivement
pour
la
réalisation d'opérations ouvrant
droit à déduction peut être
déduite intégralement ;
166
Dans un tel cas, l'assujetti doit
appliquer la règle du prorata
2
NdT : équivalent de la nomenclature des activités française
utilisée pour le code activité principale exercée (APE)
général ou la règle du prorata
spécial à chacun de ses secteurs
d'activité, en fonction des termes
exposés ci-dessus. La TVA
acquittée à raison d'acquisitions
ou d'importations de biens et de
services qui ne sont imputables à
aucune des activités est déduite
en fonction du prorata général
résultant de l'ensemble de ses
activités.
g) Remboursements
[Si le montant de la TVA collectée
est supérieur au montant de la
TVA] déductible, l'assujetti doit
verser la différence apparaissant
dans ses déclarations périodiques
(mensuelles ou trimestrielles).
Si, inversement, le montant de la
TVA
déductible
dépasse
le
montant de la TVA collectée,
l'assujetti peut demander le
remboursement de cet excédent,
mais uniquement à l'occasion de sa
dernière déclaration pour l'année,
sans préjudice de l'existence de
régimes spéciaux.
Le
délai
d'obtention
du
remboursement est fixé à six mois
à compter de l'expiration du délai
de présentation de la dernière
déclaration pour l'année(30 janvier
de l'année suivante).
Les remboursements de la TVA
acquittée en Espagne par des chefs
d'entreprise non établis sur le
territoire d'application de la taxe
sont régis par des règles
spécifiques. Pour obtenir ce
remboursement,
ils
doivent
satisfaire aux conditions suivantes :
- la personne qui demande le
remboursement doit être établie
dans l'Union Européenne ou, à
défaut, établir l'existence de la
réciprocité dans son pays
d'origine
pour
les
chefs
d'entreprise et les professionnels
libéraux établis en Espagne
(autrement dit, que les chefs
d'entreprise
espagnols
obtiendraient le remboursement
d'une taxe analogue dans cet
Etat) :
- le chef d'entreprise non établi
[dans l'UE] ne doit pas avoir
réalisé
sur
le
territoire
d'application de la taxe des
opérations pour lesquelles il
aurait la qualité d'assujetti ;
- contrairement aux assujettis
établis dans l'Union Européenne,
les personnes non établies dans
l'Union Européenne doivent
désigner
un
représentant
résident du territoire espagnol
d'application de la taxe qui sera
chargé d'assurer l'exécution des
formalités ou des procédures
pertinentes ; ce dernier sera
solidairement responsable en cas
de remboursement indu et
pourra se voir demander la
constitution
d'une
garantie
suffisante à cet effet ;
- les taxes acquittées dont le
remboursement est demandé
doivent découler de l'acquisition
de biens et de services ou de
l'importation de biens destinés à
la
réalisation
d'opérations
ouvrant droit à déduction, aussi
bien en Espagne que dans l'Etat
où le chef d'entreprise est établi.
Les demandes de remboursement
ne peuvent porter que sur l'année
ou le trimestre précédent, et le
délai de présentation expire le 30
juin de l'année suivante.
167
7.
Impôt
sur
les
transmissions patrimoniales
et les actes juridiques
documentés
L'Impôt
sur
les
Transmissions
Patrimoniales et les Actes Juridiques
Documentés (ITP et AJD) grève un
nombre
limité
d'opérations,
notamment les suivantes :
Taux d'imposition (*)
- Opérations sociales telles la
constitution, l'augmentation ou la
réduction de capital, etc.
- Cessions de biens immobiliers
- Cessions de biens mobiliers et
concessions administratives
- Certains droits réels
- Certains actes authentiques
(%)
1
6
4
1
0,5
(*) Les Communautés Autonomes ont la faculté
d'appliquer des taux différents dans certains cas.
En fait, beaucoup d'entre elles ont fixé le taux de
7%
pour les cessions d'immeubles.
Si le vendeur est une entreprise ou un
promoteur immobilier privé, la cession
de terrains privés constructibles ou la
première livraison de bâtiments sont
soumises à la TVA. Toutefois, les
livraisons suivantes de bâtiments
construits par des sociétés, des chefs
d'entreprise ou des professionnels
libéraux dans le cadre de leurs activités
habituelles peuvent être soumises, au
choix, à l'imposition à ce titre ou à la
TVA. L'option est possible si
l'acquéreur est un chef d'entreprise ou
un professionnel libéral et si le
vendeur choisit de payer la TVA au
lieu de l'ITP.
Les cessions d'actions de sociétés
espagnoles ne sont normalement
soumises à aucun impôt indirect, sauf
en cas de cession de plus de 50% du
capital social si plus de 50% de l'actif
de la société est composé de biens
immeubles sis en Espagne. Dans ce cas,
l'opération est considérée, aux effets
168
de l'imposition indirecte, comme une
cession d'immeubles soumise à l'ITP de
6%.
Plusieurs Communautés Autonomes
ont opté pour l'application de taux
d'imposition différents (par exemple,
7% sur les cessions de biens
immobiliers).
L'ITP est un coût supporté par
l'acquéreur/bénéficiaire.
Enfin, pour les cessions d'immeubles,
les contribuables non résidents en
Espagne ont, aux effets de l'exécution
de leurs obligations fiscales au titre de
cet impôt, leur domicile fiscal au
domicile de leur représentant, qu'ils
doivent désigner comme prévu par la
Loi sur l'Impôt sur le Revenu des Non
Résidents. Cette désignation doit être
communiquée à l'Administration fiscale
compétente dans le délai de deux mois
à compter de la date d'acquisition de
l'immeuble. A défaut de désignation
d'un représentant ou en cas
d'inexécution de l'obligation de
communiquer cette désignation, le
contribuable non résident sera réputé
avoir élu domicile au lieu de situation
de l'immeuble objet de la cession.
8. Impôts spéciaux
Il y a en Espagne différents impôts
spéciaux conformes aux Directives
communautaires.
Les
impôts
spéciaux
sur
la
consommation grèvent les produits
correspondants (alcool et boissons
alcoolisées, bière, hydrocarbures et
industrie du tabac) au cours des phases
de fabrication, de transformation ou
d'importation.
En général, ces impôts spéciaux ne
sont pas applicables aux Iles Canaries,
à Ceuta et à Melilla (les impôts
sur la vente
abandonnées.
spéciaux sur l'alcool et les bières
s'appliquent également aux Iles
Canaries).
de
marchandises
Le système harmonisé de désignation
et de codification des marchandises et
le tarif de la CEE* (TARIC) sont entrés
en vigueur en Espagne en 1987. De
plus, depuis l'entrée de l'Espagne dans
la Communauté Européenne, seules
s'appliquent
les
exonérations
instaurées par cette dernière.
L'impôt spécial sur l'immatriculation de
certains véhicules a été introduit suite
à la suppression du taux majoré de la
taxe sur la valeur ajoutée. Cet impôt
spécial est également applicable aux
Iles Canaries, à Ceuta et à Melilla.
Le taux d'imposition applicable est de
12% dans la péninsule, 11% aux Iles
Canaries et 0% à Ceuta et à Melilla
(pour les voitures de tourisme de
moins de 1 600 cc ou de 2 000 cc s'il
s'agit de voitures à moteur diesel : 7%
dans la péninsule et 6% aux Iles
Canaries). Une réduction de 50% de
l'assiette imposable est accordée pour
les véhicules de cinq à neuf sièges
destinés aux familles à partir de trois
enfants.
10. Taxe sur les primes
d'assurance
Il s'agit d'une taxe de nature indirecte
qui grève, à titre unique, les opérations
d'assurance et de capitalisation fondées
sur des techniques actuarielles,
convenues par des compagnies
d'assurance ayant des activités en
Espagne, y compris en régime de libre
prestation de services, dont la
réglementation correspond au schéma
suivant :
De même, il y a un impôt sur
l'électricité applicable sur tout le
territoire espagnol. Cet impôt grève la
production,
l'importation
et
l'acquisition
intracommunautaire
d'énergie
électrique.
L'assiette
imposable est déterminée en prenant
celle de la TVA et en la multipliant par
le coefficient 1,05113. Le taux
d'imposition est de 4,864%.
- les opérations issues des conventions
conclues
par
les
compagnies
d'assurance avec les organismes de
l'Administration de la Sécurité
Sociale ou avec des organismes de
droit public chargés de la gestion de
certains régimes spéciaux de la
Sécurité Sociale ne sont pas grevées
de cet impôt. Il y a également un
grand nombre d'activités exonérées,
comme les assurances sociales
obligatoires,
les
assurances
collectives qui mettent en œuvre des
systèmes alternatifs aux plans et aux
fonds de pensions, les assurances vie,
les opérations de capitalisation, les
opérations de réassurance, les
assurances caution, les assurances de
crédit à l'exportation, les assurances
agricoles, les assurances d'assistance
sanitaire et maladie, les opérations
relatives aux plans de prévoyance
9. Droits de douane sur les
importations
Pour la plupart, les droits de douane
appliqués en Espagne sont des droits
de douane payés sur les importations,
normalement lors du dédouanement
des marchandises par les Douanes. A
de très rares exceptions près, les
droits sont ad valorem, c'est-à-dire sur
le prix CIF ou similaire, en fonction du
prix facturé. Les autres sont des droits
de douane mineurs sous forme de
droits d'entreposage ou de dépôt et
*
L'UE actuelle
169
assurés et certaines opérations
d'assurances en rapport avec le
transport international ou les navires
ou aéronefs destinés à ces transports
;
- l'impôt est fixé au taux unique de 6%
sur les primes payées ;
- la qualité d'assujetti au nouvel impôt
est attachée en général aux
organismes assureurs qui réalisent
ces
opérations
grevées,
ces
organismes devant le récupérer
intégralement sur les personnes qui
170
contractent les assurances objet de
la taxe. A cet effet, les règles
instaurées pour la taxe sur la valeur
ajoutée sont applicables ;
- l'impôt est exigible au moment du
paiement de la prime par le
souscripteur de l'assurance ;
- de façon générale, les assujettis
doivent présenter une déclaration et
payer l'impôt mensuellement.
III. Impôts locaux
Le Texte Refondu de la Loi sur les
Finances Locales approuvé par Décretloi royal 2/2004 du 5 mars, qui a
remplacé la Loi 39/1988 sur les
Finances Locales, suit la ligne tracée
par cette dernière loi, qui instaurait un
régime destiné à rationaliser les
systèmes d'imposition locaux et à
faciliter l'activité des collectivités
locales. En vertu de cette législation,
les autorités locales ont la faculté de
modifier certain aspects de ces impôts.
Cette Loi, partiellement modifiée avec
effet à partir du 1er janvier 2003, établit
deux types d'impôts municipaux, que
nous pouvons classer de la façon
suivante :
Cet
impôt
est
payable
annuellement sur la détention de
biens immobiliers ou de droits
réels sur les biens immobiliers ; il
est assis sur la valeur cadastrale
déterminée conformément aux
dispositions des règles régissant le
cadastre immobilier, à différents
taux plafonnés à 1,30% pour les
biens urbains et 1,22% pour les
biens ruraux.
b) Impôt
sur
Economiques
les
Activités
− impôts à caractère périodique :
Cet
impôt
est
payable
annuellement au titre des activités
des entreprises réalisées sur le
territoire de la commune.
-
Impôt
sur
Immobiliers ;
Nonobstant ce qui précède, les
assujettis suivants sont exonérés :
-
Impôt sur les
Economiques ;
-
les
Biens
Activités
Impôt sur les Véhicules à
Traction Mécanique.
− Autres impôts :
-
Impôt
sur
les
Constructions,
les
Installations et les Travaux ;
-
Impôts sur les Plus-Values
des Terrains de Nature
Urbaine.
1.
Impôts
périodique
à
caractère
a) Impôt sur les Biens Immobiliers
- les personnes physiques ;
- les assujettis qui
débutent
l'exercice de leurs activités sur le
territoire espagnol, pour les deux
premières périodes d'imposition ;
- les assujettis à l'Impôt sur les
Sociétés et les entités sans
personnalité juridique dont le
chiffre d'affaires net est inférieur
à 1 million d'euros pour
l'exercice précédent (calculé à
l'échelon
du
groupe,
conformément aux dispositions
de l'article 42 du Code de
Commerce) ;
- en ce qui concerne les
contribuables au titre de l'Impôt
sur le Revenu des Non
171
Résidents,
l'exonération
ne
bénéficie qu'à ceux qui exercent
leurs activités en Espagne par
permanent, sous réserve que leur
chiffre d'affaires net soit inférieur
à 1 million d'euros pour
l'exercice précédent.
Le montant de l'impôt à payer est
calculé en fonction de plusieurs
facteurs (nature de l'activité, surface
utilisée, montant net du chiffre
d'affaires, etc.). Les taux minimum sont
publiés par le gouvernement et
peuvent
être adaptés par chaque
municipalité.
c) Impôt sur les
Traction Mécanique
Véhicules
à
Cet
impôt
est
payable
annuellement et assis sur la
puissance en chevaux du véhicule.
Les
municipalités
peuvent
augmenter jusqu'au double le taux
minimum de cet impôt.
2. Autres impôts
a) Impôt sur les Constructions, les
Installations et les Travaux
172
Cet impôt grève le coût réel de
tous travaux ou activités de
construction qui requièrent un
permis municipal préalable, hors
Taxe sur la Valeur Ajoutée et
impôts analogues.
Le taux d'imposition est fixé par
chaque municipalité, sans pouvoir
dépasser 4%.
b) Impôt sur les Plus-Values des
Terrains de nature Urbaine
Cet impôt grève les plus-values des
terrains
de
nature
urbaine
constatées au moment de la
cession. L'assujetti à l'impôt est le
cédant.
Le taux d'imposition est fixé par
chaque municipalité, sans pouvoir
dépasser 30%. L'assiette imposable
de cet impôt est constituée par la
plus-value du terrain (à savoir
l'écart entre le prix de cession et la
valeur cadastrale du terrain). Cet
impôt est déduit de la valeur de
cession des biens immobiliers aux
effets de l'Impôt sur le Revenu des
Personnes Physiques.
IV. Infractions et sanctions
La réglementation fiscale espagnole
instaure différentes sanctions pour les
infractions fiscales. A cet égard, il y a
lieu de signaler l'entrée en vigueur le
1er juillet 2004 de la Loi générale fiscale
58/2003, du 17 décembre, qui abroge
la Loi générale fiscale qui était en
vigueur depuis 1963. les principaux
objectifs que poursuit cette loi sont les
suivants : renforcer les garanties des
contribuables et la sécurité juridique,
engager l'unification des critères
d'action de l'administration, mettre en
œuvre l'utilisation des nouvelles
technologies et moderniser les
procédures fiscales, établir des
mécanismes pour renforcer la lutte
contre la fraude, le contrôle fiscal et le
recouvrement des dettes fiscales, et
réduire les niveaux actuels de
contentieux en matière fiscale.
En principe, un contribuable qui
n'exécute pas correctement ses
obligations envers les Autorités fiscales
peut être sanctionné par des amendes
pouvant varier entre 50% et 150% de
la somme impayée et entraîner, dans
certains cas, la perte du droit aux
exonérations fiscales et le droit de
contracter avec l'Etat ou d'autres
organismes publics pour une durée
pouvant atteindre cinq années.
Tout retard de paiement des dettes
fiscales donne lieu à une majoration de
5% si le paiement a lieu dans les 3 mois
suivant la fin du délai ; de 10% si le
paiement a lieu entre 3 mois et 6 mois
suivant la fin de ce délai ; de 15% entre
6 mois et 12 mois de retard, et de 20%
(plus les intérêts de retard) si le retard
est supérieur à 12 mois.
La législation en vigueur instaure
également
une
obligation
de
renseignement envers l'Administration
fiscale, sanctionnée par des amendes
en cas d'inexécution.
En cas d'infraction de la part d'une
personne morale, ses administrateurs
peuvent être responsables solidaires
du paiement de la sanction s'ils ont
consenti ou participé à l'infraction.
Le défaut de paiement frauduleux de
dettes fiscales pour un montant
supérieur à 90 151,82 euros constitue
un délit fiscal. La limite de 90 151,82
euros s'applique par impôt et par
année.
Est également constitutive de délit
fiscal l'obtention frauduleuse d'une
subvention de l'Etat d'un montant
supérieur à 60 101,21 euros.
Les délits fiscaux sont sanctionnés par
des amendes pouvant aller jusqu'au
sextuple de la somme impayée et par
des peines d'emprisonnement de 1 à 4
ans.
S'agissant de personnes morales, le
délit fiscal est réputé avoir été commis
par les administrateurs de la société
ou son représentant légal.
173
Annexe I :
Exemple pratique
Une société à responsabilité limitée
résidente fiscale en Espagne (Teleco,
S.L.) a pour objet social la prestation
de services de télécommunications. La
société a obtenu au cours de l'exercice
précédent un résultat comptable avant
impôts de 500 000 euros. La société a
passé les écritures comptables et
réalisé les activités suivantes pouvant
avoir une incidence sur la liquidation
de l'impôt à payer à l'Administration
fiscale :
- elle est installée dans des bureaux
dont elle n'est pas propriétaire pour
lesquels elle paie un loyer annuel de
36 000 euros à une autre société
espagnole ;
- la société a comptabilisé des charges
pour l'Impôt sur les Sociétés de
185 000 euros ;
- elle a comptabilisé une provision
pour créances douteuses ayant une
ancienneté à la date d'exigibilité de
l'impôt de moins de six mois, pour
10 000 euros ;
- elle a un logiciel qu'elle a acquis le 1er
juillet de l'année précédente pour
60 000 euros. Elle a enregistré cette
année un amortissement pour
30 000 euros ;
- elle a enregistré l'année précédente
une provision pour créances
douteuses pour 35 000 euros au
titre de créances ayant une
ancienneté de six mois à la date
d'exigibilité de l'impôt pour cette
année-là ;
174
- elle a enregistré une provision pour
primes au personnel qu'elle versera
probablement aux salariés au mois
de mars pour un montant de 20 000
euros. Il ne s'agit pas toutefois d'une
dette certaine dans la mesure où la
société n'est pas obligée de payer
une telle somme ;
- la société a des ordinateurs qu'elle a
acquis le 1er octobre de l'exercice
précédent pour une somme de
12 000 euros. Elle a enregistré
comptablement pour le présent
exercice un amortissement de 5 000
euros.
- elle a fait des investissements en
R+D pour un montant de 62 000
euros. L'investissement moyen de la
société à ce titre au cours des deux
années précédentes a représenté
12 000 euros ;
- du personnel de la société a effectué
des déplacements à l'étranger pour
promouvoir la société dans différents
salons de télécommunications, avec
des frais d'un montant de 14 000
euros ;
- elle a exposé des frais de formation
de son personnel sous forme de
cours d'informatique et d'autres
cours techniques pour un montant
de 9 000 euros. La moyenne des frais
exposés à ce titre au cours des deux
années précédentes a été de 2 500
euros ;
- la société détient des actions qui lui
ont rapporté un dividende brut de
30 000 euros, avec une retenue à la
source de 4 500 euros ;
- la société a effectué des paiements
échelonnés au cours de la période
pour un montant de 95 000 euros.
LIQUIDATION DE L'IMPOT SUR LES SOCIETES
Euros
Résultat de l'exercice
500 000
AJUSTEMENTS POSITIFS
Charges pour l'impôt sur les sociétés exercice 2002
185 000
Provision pour créances douteuses
10 000
Excédent d'amortissement du logiciel
10 000
Excédent d'amortissement des équipements informatiques
2 000
Provision pour primes
20 000
AJUSTEMENTS NEGATIFS
Provision pour créances douteuses dotée lors de l'exercice précédent <35 000>
Assiette imposable
692 000
Taux d'imposition
35%
Impôt total
242 200
DEDUCTIONS
Investissements en R+D
<28 600>
Activités exportatrices (salons)
<3 500>
Charges de formation du personnel
<450>
Liquidation de l'impôt
Retenues à la source et paiements d'acomptes
Retenues pour dividendes
Retenues pour baux
Paiements échelonnés
Impôt liquidé à payer
209 650
<4 500>
400>
<95 000>
104 750
175
Annexe II
Cas des non résidents : revenus obtenus sans
l'intermédiaire d'un établissement permanent
La société hollandaise TPC, BV mute
en Espagne un de ses salariés au mois
de septembre 2004. Ce salarié a
travaillé aux Pays-Bas jusqu'au mois
d'août de cette même année. Son
salaire pour la période septembre –
décembre a été de 12 000 euros et a
été versé par une succursale de la
société hollandaise en Espagne. Le
salarié cotise toujours à la Sécurité
Sociale hollandaise et verse pour ces
quatre mois la somme de 800 euros.
date de leur perception, si celle-ci est
antérieure.
1.
Revenus du travail : la
succursale espagnole qui lui
verse son salaire doit payer
chaque mois (ou chaque
trimestre
si
son
chiffre
d'affaires
pour
l'exercice
précédent est inférieur à
6 010 121 euros) les retenues à
la source sur le salaire brut
versé, sans déduire aucune
charge. Ce qui suppose, dans le
présent exemple, qu'elle devra
verser 25% du salaire brut
versé, à savoir 3 000 euros.
2.
Intérêts du compte courant : le
non résident peut demander le
remboursement
de
l'euro
retenu par la banque, car les
rendements des comptes des
non résidents sont exonérés
d'impôt.
3.
Actions
:
seules
sont
imposables en Espagne les
ventes d'actions de sociétés
espagnoles. Par ailleurs, les
plus-values et les moins-values
ne se compensent pas entre
elles.
Par ailleurs, le salarié ouvre un compte
courant en Espagne pour lequel il
perçoit des intérêts de 6 euros, avec
une retenue à la source de 1 euro.
En 2004 il achète et il vend des actions
d'une société espagnole et en retire
une plus-value de 100 euros. A
l'occasion d'opérations de même
nature avec des actions d'une autre
société espagnole il subit une moinsvalue de 20 euros. Il vend également
des actions d'une société hollandaise
avec une plus-value de 50 euros.
Le salarié est considéré comme non
résident fiscal en Espagne pour
l'exercice 2004, dès lors qu'il séjourne
moins de 183 jours sur le territoire
espagnol et qu'il n'a pas ses centres
d'intérêt économiques et vitaux en
Espagne.
L'imposition
s'effectue
sur
ses
différents revenus au titre de l'Impôt
sur le Revenu des Non Résidents,
l'impôt devenant exigible au moment
où les revenus sont exigibles ou à la
176
Par conséquent, la plus-value obtenue
en Espagne pour la vente d'actions de
la première société espagnole est
imposable en principe.
Toutefois, en vertu des dispositions de
la convention pour éviter la double
imposition souscrite par l'Espagne et
les Pays-Bas, cette plus-value ne peut
être imposée qu'aux Pays-Bas, pays de
résidence du salarié, et sera donc
exonérée en Espagne.
177
Annexe III :
Cas pratique de la taxe
sur la valeur ajoutée
(TVA)
Une société espagnole, leader dans le
secteur de la vente de machines
spécialisées, est chargée de la
distribution dans plusieurs pays, dont
l'Espagne, de certaines machines
fabriquées sur mesure pour l'industrie
automobile. Tous ses clients sont des
chefs
d'entreprise
ou
des
professionnels libéraux déclarés aux
effets de la TVA dans le pays
destinataire.
Pour l'exercice de ses activités, la
société a les charges suivantes :
-
900 000 euros plus la TVA
pour l'achat des matières
premières nécessaires à sa
production.
Ces
matières
premières
sont
acquises
entièrement sur le marché
espagnol.
-
30 000 euros plus la TVA pour
le loyer de ses installations.
-
7 500 euros plus la TVA pour
d'autres charges au titre de son
activité.
L'acquisition des biens et des services
susvisés supporte la TVA espagnole au
taux d'imposition général de 16%. En
ce
sens,
la
TVA
acquittée
mensuellement par la société atteint la
somme de 150 000 euros (937 500 X
16%).
Par ailleurs, la société espagnole vend
et distribue tous les mois ses produits
178
sur le marché espagnol, le marché
européen et le marché international,
ses revenus au titre de ces ventes
étant les suivants :
-
ventes à l'intérieur du pays :
1 000 000 euros plus TVA
-
ventes dans d'autres Etats
Membres de l'UE : 200 000
euros
-
ventes
sur
le
marché
international : 100 000 euros.
La société espagnole doit facturer la
TVA pour la totalité des livraisons
effectuées sur le marché intérieur au
taux de 16% (1 000 000 X 16% =
160 000). Toutefois, les livraisons de
biens effectuées dans d'autres Etats
Membres ou dans d'autres pays tiers
(exportations) sont exonérées de la
taxe dans la mesure où les conditions
instaurées par la réglementation
espagnole sont satisfaites, entre autres
que la preuve soit établie que les biens
abandonnent le territoire d'application
de la taxe et que le destinataire de ces
biens est un chef d'entreprise ou un
professionnel libéral établis dans un
autre Etat Membre (pour les livraisons
effectuées sur le marché européen).
Etant donné que le chiffre d'affaires de
la société espagnole au cours de
l'exercice précédent a été supérieur à
6 010 121,04 euros, la société est
considérée comme une grande
entreprise et tenue par conséquent de
présenter des déclarations mensuelles.
Si tel n'était pas le cas, les déclarations
seraient trimestrielles.
La TVA collectée sur ses ventes doit
figurer dans ses déclarations (160 000
euros). Toutefois, cette somme peut
être compensée avec la TVA qu'elle a
acquittée sur les acquisitions de biens
et de services utilisés pour l'exercice
de ses activités (150 000 euros).
En conséquence, l'écart entre les deux
sommes étant de 10 000 euros, c'est
cette somme qu'elle devra payer au
moment de la présentation de ses
déclarations liquidations.
179
180

Guide des Affaires en Espagne

Transcription

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