Newsletter - Schellenberg Wittmer

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Newsletter
Auteurs:
Harun Can
Luca Bonato
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TVA – Développements en matière de vente, de location et
d’utilisation personnelle de biens immobiliers
Les revenus provenant de la location ou de la vente de biens immobiliers ne sont en principe pas soumis à la TVA. Toutefois, il est possible à certaines conditions d’opter pour un assujettissement volontaire de ces revenus (option). Cela peut être avantageux en raison de la possibilité de récupérer la TVA
supportée en amont. Cette Newsletter développe les différentes possibilités de traitement des revenus immobiliers en matière de TVA et présente la pratique de l’Administration fédérale des contributions (AFC) y relative.
1
INTRODUCTION
Le traitement TVA des revenus immobiliers est un
domaine qui comporte de multiples facettes. Il est souvent
considéré à tort que l’utilisation d’immeubles n’entraîne
pas de conséquences en matière de TVA. Or, la vente ou la
location d’immeubles commerciaux peuvent donner lieu à
des remboursements par l’AFC de montants importants
d’impôts préalables que le vendeur respectivement le bailleur auraient supportés en amont.
Dans les chapitres qui suivent, les particularités du régime
TVA en matière de vente, de location et d’utilisation personnelle de biens immobiliers seront présentées de
manière générale.
2 VENTE D’UN BIEN IMMOBILIER
2 . 1 V E N T E D ’ U N I M M E U B L E D ’ H A B I TAT I O N A D E S
PA R T I C U L I E R S
La vente d’un immeuble d’habitation par un particulier non
assujetti à la TVA à un autre particulier n’est pas soumise
à la TVA. Dans ce cas, le vendeur ne peut réclamer aucun
remboursement de l’impôt préalable à l’AFC.
En revanche, lorsque le bien immobilier est vendu par une
personne assujettie à la TVA, l’opération peut dans certains
cas être soumise à la TVA. En effet, depuis le 1er juillet 2013
et conformément à la nouvelle pratique de l’AFC en la
matière, lorsqu’un immeuble sur lequel le vendeur a réalisé
une nouvelle construction ou une transformation est vendu,
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le prix est soumis à la TVA si le contrat de vente de l’immeuble ou le contrat d’entreprise ont été conclu avec l’acheteur avant le début des travaux. C’est donc la date du contrat
de vente de l’immeuble, la date du contrat d’entreprise ainsi
que la date du début des travaux qui sont déterminantes.
Dans tous les autres cas, le prix à payer n’est en principe
pas soumis à la TVA car les transferts d’immeubles sont
exclus du champ de l’impôt, conformément à l’art. 21 al. 2
ch. 20 LTVA. Ainsi, selon la loi, la vente de biens immobiliers à des particuliers ne peut pas volontairement être
soumise à la TVA.
"La vente de biens immobiliers à des
particuliers ne peut pas volontairement
être soumise à la TVA."
Dans la mesure où le prix reçu par le vendeur assujetti
n’est pas soumis à la TVA, ce dernier ne peut pas réclamer
le remboursement de la TVA sur les dépenses en relation
avec l’immeuble (impôt préalable).
2.2VENTE D’UN IMMEUBLE COMMERCIAL A UNE
SOCIETE OU A UN ENTREPRENEUR
La vente d’un immeuble commercial par une personne
non assujettie à la TVA n’est pas soumise en elle-même à
la TVA.
En revanche, lorsque le vendeur d’un immeuble commercial est assujetti à la TVA, ce dernier dispose de trois alternatives relatives au régime TVA:
>>
Vente sans assujettissement volontaire;
>>
Vente avec assujettissement volontaire (option);
>>
Vente avec procédure de déclaration.
Ces trois alternatives sont présentées plus en détail cidessous:
2 . 3 V E N T E S A N S A S S U J E T I S S E M E N T V O L O N TA I R E
Premièrement, le vendeur assujetti à la TVA peut vendre
l’immeuble sans TVA. Dans ce cas, il ne peut pas réclamer le
remboursement de l’entier ou d’une grande partie de la TVA
sur les dépenses antérieures en relation avec l’immeuble. Il
doit par conséquent procéder à une réduction de l’impôt
préalable et/ou à une déclaration de prestations à soi-même
(c’est-à-dire une réduction ultérieure de l’impôt préalable).
2 . 4 V E N T E A V E C A S S U J E T I S S E M E N T V O L O N TA I R E
(OPTION)
Deuxièmement, le vendeur assujetti à la TVA peut assujettir volontairement à la TVA (option) le prix de vente (sans
la valeur du sol), à condition que l’immeuble ne soit pas
utilisé uniquement à des fins privées (ce qui n’est pas le
cas pour un immeuble commercial). Cela signifie que la
TVA de 8% sera prélevée sur le prix de vente, sans prise en
compte de la valeur du sol. Dans ce cas de figure, le vendeur peut réclamer le remboursement de l’entier ou d’une
grande partie de la TVA sur les dépenses préalables en
relation avec l’immeuble. Il ne doit par conséquent pas
procéder à la réduction de l’impôt préalable et/ou à une
déclaration des prestations à soi-même.
Dans le cas d’une utilisation commerciale de l’immeuble, il
est possible de procéder à un assujettissement volontaire à
la TVA en l’indiquant dans le contrat de vente.
2 . 5 V E N T E A V E C P R O C E D U R E D E D E C L A R AT I O N
Troisièmement, le vendeur assujetti peut avoir recours à la
procédure de déclaration, dans la mesure où l’acheteur
est également assujetti à la TVA.
"La procédure de déclaration est avantageuse dans la mesure où les deux
parties ne doivent pas payer de TVA."
En pratique, la TVA sur la vente de l’immeuble sera déclarée à l’AFC par le biais du formulaire Nr. 764 signé par le
vendeur et par l’acheteur. La procédure de déclaration est
avantageuse dans la mesure où les deux parties ne doivent
pas payer de TVA, l’obligation en matière de TVA étant remplie par la déclaration.
Dans le cas d’une utilisation correcte de la procédure de
déclaration, le vendeur peut réclamer le remboursement de
la TVA sur les dépenses antérieures en relation avec l’immeuble et il ne doit pas procéder à une réduction de l’impôt
préalable et/ou à une déclaration de prestations à soi-même.
3 L O C AT I O N D ’ U N B I E N I M M O B I L I E R
3 . 1 L O C AT I O N A des PA R T I C U L I E R s
Les revenus (loyers) de la location d’un immeuble d’habitation par un particulier non assujetti à la TVA à un autre
particulier ne sont pas soumis à la TVA (il existe des règles
spéciales pour les appartements de vacances). Le bailleur
ne peut dans tel cas pas réclamer à l’AFC le remboursement de la TVA déjà payée.
Les revenus (loyers) de la location d’un immeuble d’habitation par un particulier assujetti à la TVA à un autre particulier sont également exclus du champ de la TVA en
application de l’art. 21 al. 2 ch. 21 LTVA. Un assujettissement volontaire des loyers n’est ici en revanche pas possible dans la mesure où ces immeubles sont utilisés exclusivement à des fins d’habitation. Cela a pour conséquence
que le propriétaire ne pourra pas récupérer la TVA sur les
coûts passés, présents et futurs relatifs à l’objet loué.
Il convient toutefois de relever qu’en application de la nouvelle pratique de l’AFC, le propriétaire peut volontairement
assujettir les revenus locatifs de caves ou d’espaces de loisirs. Ainsi, seule la TVA payée sur les dépenses pour ces
parties d’immeubles peut être réclamée à l’AFC (dégrèvement ultérieur de l’impôt préalable).
3 . 2 L O C AT I O N D ’ I M M E U B L E S C O M M E R C I A U X A D E S
SOCIETES
Les revenus (loyers) de la location d’un immeuble commercial par un particulier non assujetti à la TVA à une
société ne sont en principe pas soumis à la TVA. Il s’agit
plutôt d’une exception qui a pour inconvénient que le bailleur ne pourra pas réclamer le remboursement de la TVA
sur les dépenses en relation avec l’immeuble.
En ce qui concerne les revenus (loyers) de la location d’un
immeuble commercial par un particulier assujetti à la TVA
à une société ou à un entrepreneur (par exemple à un
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médecin non-assujetti à la TVA), ils ne sont en principe
également pas soumis à la TVA en application de l’art. 21
al. 2 ch. 21 LTVA. Cependant, dans ce cas de figure, un
assujettissement volontaire ou contractuel à la TVA des
loyers est possible (option), à condition que l’immeuble ne
soit pas utilisé uniquement à des fins privées. Il suffit
pour cela d’indiquer clairement l’impôt sur la facture ou
sur le contrat de bail. Pour un transfert effectif de la TVA
sur le locataire, il est également essentiel que ce transfert
soit prévu par une clause du contrat. Par soucis d’exhaustivité, il convient toutefois de préciser que le propriétaire
qui établit ses décomptes selon la méthode des taux de la
dette fiscale nette ou des taux forfaitaires ne peut pas
opter pour un assujettissement volontaire.
Par exemple, en raison des prestations exclues du champ
de l’impôt qu’elles fournissent, les banques, les compagnies d’assurances et le domaine de la santé ne peuvent
réclamer le remboursement de la TVA que de manière
limitée même si elle est en relation avec les dépenses
relatives au bien immobilier utilisé.
5
CONCLUSION
Les développements qui précèdent montrent que la vente
ou la location d’un bien immobilier peuvent avoir des
conséquences en matière de TVA. Selon les circonstances,
il convient d’opter pour un assujettissement volontaire des
revenus y relatifs afin d’éviter une charge définitive de TVA.
Par ailleurs, l’assujettissement volontaire des loyers à la
TVA est possible pour chaque bail commercial séparément.
Il n’est pas nécessaire d’opter pour un assujettissement
volontaire global de tous les baux d’un même immeuble.
"La restitution de la TVA sur les dépenses peut représenter un montant
important."
En soumettant les loyers à la TVA, le bailleur assujetti peut
réclamer la TVA payée sur les dépenses (coûts de construction; coûts de transformation; coûts d’exploitation) en relation avec l’immeuble (déduction de l’impôt préalable). Il
peut également demander à l’AFC la restitution d’une partie de la TVA payée sur les investissements (dégrèvement
ultérieur de l’impôt préalable au sens de l’art. 32 LTVA).
L’importance pour le propriétaire d’un assujettissement
volontaire ne doit pas être sous-estimée. En effet, la restitution de la TVA sur les dépenses peut représenter un
montant important.
4
U T I L I S AT I O N
IMMOBILIER
4.1 U T I L I S AT I O N
PA R T I C U L I E R
PERSONNELLE
PERSONNELLE
D’UN
PA R
BIEN
UN
L’utilisation personnelle d’un immeuble d’habitation par
un particulier non assujetti à la TVA ne lui permet pas de
réclamer à l’AFC, le remboursement de la TVA sur les frais
liés à cet immeuble. Cela est logique dans la mesure où le
but de la TVA est d’imposer la consommation privée.
4 . 2 U T I L I S AT I O N P E R S O N N E L L E PA R U N E S O C I E T E
En revanche, l’utilisation personnelle d’un immeuble commercial par une personne assujettie à la TVA lui permet
en principe de réclamer à l’AFC le remboursement de la
TVA sur les frais liés à cet immeuble. Il est toutefois important de prendre en considération la nature de l’activité
commerciale de l’assujetti.
"Les banques, les compagnies d’assurances et le domaine de la santé ne
peuvent réclamer le remboursement
de la TVA que de manière limitée."
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Contacts
Le contenu de cette Newsletter ne peut pas être assimilé à un avis ou conseil juridique ou fiscal. Si vous souhaitez obtenir
un avis sur votre situation particulière, votre personne de contact habituelle auprès de Schellenberg Wittmer SA ou l’un
des avocats suivants répondra volontiers à vos questions:
A Genève:A Zurich:
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Harun Can
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Michael Nordin
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